Interpretacja indywidualna z dnia 23 lutego 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-2.4012.626.2022.2.ID

Uznanie Wnioskodawcy za podatnika bez prawa do zwolnienia od podatku.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 grudnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 16 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

·uznania Pana za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży niezabudowanej działki (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),

·braku możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT dla sprzedaży niezabudowanej działki (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 26 stycznia 2023 r. (wpływ 31 stycznia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną – rolnikiem ryczałtowym. Z tytułu prowadzonej działalności rolniczej Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca od 28 grudnia 2017 r. jest jedynym właścicielem działki rolnej o nr (…) o pow. 0,1552 ha w miejscowości (…), pow. (…), która po zawarciu umowy przedwstępnej została na potrzeby przedmiotowej transakcji wydzielona z działki nr (…). Nieruchomość, w której skład wchodzi działka będąca przedmiotem transakcji, Wnioskodawca otrzymał w drodze darowizny od rodziców. Działka nr (…) nie jest zabudowana budynkami ani budowlami. Natomiast działka, z której ją wydzielono (…) jest zabudowana słupami energetycznymi, które są budowlami w rozumieniu ustawy prawo budowlane (należą one do operatora energetycznego, który ma prawo służebności przesyłu dla działki nr (…). Wnioskodawca teren obejmujący przedmiotową działkę uprawiał rolniczo, pożytki z niej wykorzystując na potrzeby prowadzonego gospodarstwa rolnego (na paszę dla zwierząt gospodarskich).

Wnioskodawca nie ponosił nakładów na ulepszenie nieruchomości, nie prowadził działań marketingowych zmierzających do pozycjonowania działki na rynku nieruchomości. Nie podejmowano również żadnych czynności formalnych lub rzeczywistych zmierzających do zwiększenia wartości nieruchomości przed nawiązaniem kontaktu z nabywcą, który nastąpił z inicjatywy Nabywcy działającego przez wyspecjalizowanego agenta poszukującego terenów inwestycyjnych dla Nabywcy. Działka nie jest uzbrojona ani ogrodzona.

Wnioskodawca zawarł 11 października 2021 r. umowę przedwstępną sprzedaży z Nabywcą, w której sprzedający zobowiązał się do zbycia, a Nabywca do nabycia działki o pow. do 0,1570 ha powstałej w wyniku wydzielenia z działki nr (…) pod warunkiem skutecznego nabycia wymienionych w umowie innych (sąsiadujących) działek oraz uzyskania wszelkich zgód i pozwoleń niezbędnych do uzyskania końcowego pozwolenia na budowę drogi dojazdowej dla pojazdów o masie powyżej 40 t. Udzielono Nabywcy pełnomocnictw do reprezentowania sprzedającego przed organami władzy samorządowej i państwowej celem uzyskania ww. pozwoleń oraz dokonywania wszelkich czynności faktycznych zgodnie z planami inwestycyjnymi nabywcy. Warunkami zawarcia finalnej umowy sprzedaży, które zawarto w Umowie są m.in:

·uzyskania przez Nabywcę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o podziale działki nr (…),

·uzyskanie przez Wnioskodawcę własnym kosztem i wysiłkiem interpretacji indywidualnych prawa podatkowego dotyczących podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji dostawy ww. działki,

·uzyskanie przez Nabywcę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o lokalizacji zjazdu z drogi publicznej,

·uzyskanie przez Nabywcę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę drogi dojazdowej dla pojazdów o masie powyżej 40 t oraz towarzyszącej infrastruktury zgodnie z planami inwestycyjnymi Spółki,

·potwierdzenie badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na terenie drogi dojazdowej dla pojazdów o masie powyżej 40 t z użyciem tradycyjnych technik budowlanych,

·niestwierdzenie ponadnormatywnego zanieczyszczenia terenu skutkującego koniecznością rekultywacji – uzyskanie przez Nabywcę warunków technicznych usunięcia kolizji z istniejącą infrastrukturą,

·uzyskanie przez Nabywcę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na wycinkę drzew kolidujących z planami inwestycyjnymi Nabywcy i wykonaniu nasadzeń zastępczych,

·skuteczne nabycie przez Nabywcę innych wymienionych w umowie działek niezbędnych do przeprowadzenia procesu inwestycyjnego polegającego na budowie centrum dystrybucyjnego.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

1.Działka nie była i nie jest wykorzystywana w działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.

2.Działka nie była udostępniana osobom trzecim.

3.Udzielone nabywcy pełnomocnictwo obejmuje wszelkie czynności urzędowe, których wykonanie jest niezbędne do uzyskania ostatecznego, prawomocnego i wykonalnego pozwolenia na budowę drogi na przedmiotowej działce. Działania, które podejmie nabywca zostały wymienione we wniosku, jako warunki zawarcia umowy sprzedaży.

4.Na działce przed zawarciem końcowej umowy nie będą podejmowane żadne inwestycje infrastrukturalne.

5.Nabywca poniesie koszty urzędowe (np. opłaty skarbowe). W odpowiedzi na pytanie, czy nabywca poniesie „jakiekolwiek koszty”, należy wskazać, że nie jest możliwa precyzyjna odpowiedź na tak postawione pytanie, gdyż nabywca poniesie także szereg innych kosztów, jak np. koszty zatrudnienia pracowników, koszty paliwa etc. Podsumowując, nabywca poniesie koszty, które nie będą jednak związane z czynieniem na działce czynności takich jak wznoszenie obiektów budowlanych, uzbrajanie, grodzenie czy też roboty ziemne.

6.Dla terenu, na którym położona jest działka nie uchwalono miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Na dzień dostawy przedmiotowej działki obowiązywać będzie decyzja o warunkach zabudowy.

7.Dla pytania nr 7 udzielono takiej samej odpowiedzi jak na pytanie nr 6.

8.Działka będąca przedmiotem dostawy została wydzielona z działki nabytej uprzednio w drodze darowizny od rodziców. Zarówno wydzielenie działki, jak i nabycie jej w drodze darowizny od rodziców nie podlegało opodatkowaniu VAT.

9.Działka nie jest i nie była wykorzystywana na cele działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem VAT.

Pytania

1.Czy dokonując opisanej dostawy Wnioskodawca działać będzie w charakterze podatnika podatku od towarów i usług?

2.Czy dla niniejszej dostawy znajdzie zastosowanie zwolnienie od opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Pana stanowisko w sprawie

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Zwanej dalej „Ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiące dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot działający w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Z art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek:

·po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

·po drugie – czynność wykonywana jest przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Określony w cyt. ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Natomiast nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów w tym przypadku nieruchomości, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub pewnym okresem trwania, zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Należy stwierdzić, że każdy kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży np. nieruchomości, jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie jest wykorzystany na potrzeby własne (prywatne), czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem podatnika tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Wobec tego nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zatem, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy. Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W niniejszej sprawie co prawda Wnioskodawca nie dokonuje własnym wysiłkiem żadnych czynności wykraczających poza zwykłe korzystanie z prawa własność, jednak działając na rzecz Wnioskodawcy przyszły Nabywca dokona zmian w sferze rzeczywistej jak i prawnej posiadanej działki, w tym wydzielenia nowej działki będącej przedmiotem transakcji. Zatem Wnioskodawca dokona ww. zmian za pośrednictwem ustanowionego pełnomocnika, który wykonując czynności będzie działać na rzecz Wnioskodawcy, zatem w przedmiotowej sytuacji należy uznać, że Wnioskodawca będzie wykonywać czynności wykraczające w swym charakterze poza zwykłe wykorzystanie prawa własność w związku z tym należy stwierdzić, że Wnioskodawca podejmie działania charakterystyczne dla działalności gospodarczej polegającej na obrocie nieruchomościami. W związku z tym Wnioskodawca dokonując przedmiotowej transakcji będzie występować w charakterze podatnika VAT.

Wskazać należy, że zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności oraz zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przeznaczenie określanego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Dla terenu, na którym położona jest przedmiotowa działka, nie uchwalono miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, w dniu dostawy będzie jednak wydana względem działki będącej przedmiotem dostawy decyzja o warunkach zabudowy, zgodnie z którą możliwe będzie posadowienie na niej drogi dojazdowej zatem w dniu transakcji przedmiotowa działka będzie stanowić działkę niezabudowaną, przeznaczoną zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy na cele budowlane.

W konsekwencji dostawa ww. działki nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Dla sprzedaży nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od opodatkowania VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy należy zbadać warunki do zwolnienia transakcji od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Przedmiotowa działka nie była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, a z tytułu nabycia nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku. Zatem w przedmiotowej sprawie transakcja nie będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku– jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Według art. 15 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:

Zgodnie z art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

W myśl art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Analiza powyższych przepisów prawa wspólnotowego wskazuje, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te powinny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku prywatnego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku prywatnego.

Stwierdzenie, czy dany podmiot sprzedający grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazać, że czynności danego podmiotu przybierają formę zorganizowaną mogą być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, podział działek w celu ich zbycia, ich uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu oraz planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Istotne jest, że – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Według TSUE sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym za zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zamiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej,która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Jak wynika z przywołanych przepisów, dostawa towarów i usług (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonywanej jednorazowo, gdyż dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie przeanalizować należy całokształt działań jakie podjął/podejmie Wnioskodawca w odniesieniu do Nieruchomości będącej przedmiotem planowanej sprzedaży.

Odnosząc się do sprzedaży Nieruchomości, należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), zwana dalej Kodeksem cywilnym.

W świetle art. 535 Kodeksu cywilnego:

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

Na mocy art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego:

W oparciu o art. 389 § 2 Kodeksu cywilnego:

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, Kodeksu cywilnego.

Stosownie do art. 95 Kodeksu cywilnego:

Według art. 96 Kodeksu cywilnego:

Na mocy art. 98 Kodeksu cywilnego:

Na podstawie art. 99 Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z art. 108 Kodeksu cywilnego:

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zawarł umowę przedwstępną sprzedaży działki rolnej nr (…), która została wydzielona na potrzeby przedmiotowej transakcji z działki nr (…) po zawarciu umowy przedwstępnej. Działka będąca przedmiotem sprzedaży została wydzielona z działki nabytej uprzednio w drodze darowizny od rodziców. Zarówno wydzielenie działki, jak i nabycie jej w drodze darowizny od rodziców nie podlegało opodatkowaniu VAT. Wnioskodawca jest rolnikiem ryczałtowym i przedmiotowa działka była/jest przez niego wykorzystywana na potrzeby prowadzonego gospodarstwa rolnego. Nieruchomość jest niezabudowana, nieogrodzona i nieuzbrojona. Działka nie była i nie będzie udostępniana osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych (dzierżawy, najmu itp.). Wnioskodawca nie ponosił nakładów na ulepszenie i zwiększenie wartości nieruchomości, nie prowadził też działań marketingowych zmierzających do pozycjonowania działki na rynku nieruchomości. Zgodnie z zawartą umową przedwstępną, Kupujący zobowiązał się zawrzeć finalną umowę sprzedaży pod warunkiem spełnienia wskazanych warunków:

·uzyskania przez Nabywcę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o podziale działki nr (…),

·uzyskanie przez Wnioskodawcę własnym kosztem i wysiłkiem interpretacji indywidualnych prawa podatkowego dotyczących podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji dostawy ww. działki,

·uzyskanie przez Nabywcę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o lokalizacji zjazdu z drogi publicznej,

·uzyskanie przez Nabywcę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę drogi dojazdowej dla pojazdów o masie powyżej 40 t oraz towarzyszącej infrastruktury zgodnie z planami inwestycyjnymi Spółki,

·potwierdzenie badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na terenie drogi dojazdowej dla pojazdów o masie powyżej 40 t z użyciem tradycyjnych technik budowlanych,

·niestwierdzenie ponadnormatywnego zanieczyszczenia terenu skutkującego koniecznością rekultywacji – uzyskanie przez Nabywcę warunków technicznych usunięcia kolizji z istniejącą infrastrukturą,

·uzyskanie przez Nabywcę prawomocnej ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na wycinkę drzew kolidujących z planami inwestycyjnymi Nabywcy i wykonaniu nasadzeń zastępczych,

·skuteczne nabycie przez Nabywcę innych wymienionych w umowie działek niezbędnych do przeprowadzenia procesu inwestycyjnego polegającego na budowie centrum dystrybucyjnego.

Wnioskodawca wyraził zgodę i udzielił Kupującemu pełnomocnictwa do wszelkich czynności urzędowych, które są niezbędne do uzyskania ostatecznego, prawomocnego i wykonalnego pozwolenia na budowę drogi dojazdowej na przedmiotowej działce, z zastrzeżeniem, że wszelkie koszty oraz opłaty urzędowe poniesie Kupujący.

W pierwszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii uznania go za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży działki będącej przedmiotem wniosku (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1).

W okolicznościach niniejszej sprawy do momentu faktycznego przeniesienia prawa własności wydzielonej działki, tj. do momentu podpisania umowy przyrzeczonej, Nieruchomość pozostaje własnością Sprzedającego. Z kolei Sprzedający oraz Kupujący w przedwstępnej umowie zobowiązali się do szeregu czynności, których zrealizowanie będzie warunkowało podpisanie umowy przyrzeczonej.

W świetle powyższego uznać należy, że Kupujący będzie dokonywał szeregu określonych czynności w związku ze sprzedażą przez Sprzedającego prawa własności Nieruchomości. Pomimo że ww. czynności dokonywane będą przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły zostać poczynione, to faktyczny właściciel Nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jego imieniu. Jak wskazano wyżej, Sprzedający udzielił Kupującemu stosownego pełnomocnictwa.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Fakt, że ww. działania, nie będą podejmowane bezpośrednio przez Sprzedającego, ale przez Kupującego nie oznacza, że pozostają one bez wpływu na sytuację prawną Sprzedającego. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedającego (mocodawcy). Z kolei Kupujący dokonując ww. działań uatrakcyjni przedmiotową Nieruchomość stanowiącą nadal własność Sprzedającego. Działania te, dokonywane za pełną zgodą Sprzedającego, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności Nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości, ponieważ w chwili podpisania finalnej umowy dla działki nr (…) wydana zostanie decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, a także zostanie uzyskana decyzja na lokalizację zjazdu z drogi publicznej i pozwolenie na budowę drogi. W efekcie wykonywanych czynności dostawie będzie podlegać Nieruchomość o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem w przedmiotowej sprawie podejmując ww. czynności Wnioskodawca zaangażuje środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wskazał aktywność w przedmiocie zbycia Nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, że ww. sprzedaż działki będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca będzie działać jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku prywatnego Wnioskodawcy.

Podsumowując, Wnioskodawca dokonując opisanej dostawy będzie działał w charakterze podatnika podatku VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla przedstawionej dostawy (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2).

Należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności oraz zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

W świetle art. 2 pkt 33 ustawy:

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

W tym miejscu należy zauważyć, że w oparciu o art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 503):

Stosownie do art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Według art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. W sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

W świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Powyższe przepisy wskazują, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę, przeznaczenie gruntu na cele budowlane determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT. W konsekwencji, w przypadku nieruchomości niezabudowanych opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego lub zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z treści wniosku wynika, że działka nr (…) na dzień sprzedaży będzie działką niezabudowaną, dla której wydana zostanie decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, zgodnie z którą możliwe będzie posadowienie na niej drogi dojazdowej.

W świetle powyższych okoliczności, należy wskazać, że sprzedawana Nieruchomość na moment dostawy będzie stanowiła teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy i w rezultacie jej sprzedaż nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu nieruchomości niezabudowanej wystąpiły przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy dostawy wszystkich towarów, tj. zarówno nieruchomości, jak i ruchomości, przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT oraz wykorzystywanych niezależnie od okresu ich używania przez podatnika wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

·towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

·brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że wydzielenie działki, jak i jej nabycie w drodze darowizny od rodziców nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. Tym samym, w odniesieniu do tych czynności nie wystąpił podatek od towarów i usług.

W konsekwencji, skoro dostawa działki nie była objęta podatkiem VAT, to w tej sytuacji nie można mówić, że przysługiwało Wnioskodawcy prawo od odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu działki lub, że takie prawo nie przysługiwało.

Jak wskazał Wnioskodawca we wniosku, przedmiotowa Nieruchomość nie była wykorzystywana na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Odnosząc się do powyższego, w przedmiotowej sprawie dla dostawy niezabudowanej działki nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że nie zostały spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie.

Podsumowując, dostawa działki nr (…) będzie opodatkowana podatkiem VAT jako dostawa terenów budowlanych, niekorzystająca ze zwolnienia od podatku.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).