Interpretacja indywidualna z dnia 27 kwietnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.88.2023.1.JŚ

Obowiązki płatnika w związku ze sfinansowaniem kursu na prawo jazdy przyszłym pracownikom.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 lutego 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca (zwana dalej Spółką) prowadzi działalność w zakresie świadczenia usług publicznego transportu zbiorowego organizowanego przez Gminę Miasto.

Zgodnie z decyzją Zarządu, ogłoszono nabór na stanowisko kierowców autobusu, który był skierowany również do osób nieposiadających odpowiednich kwalifikacji. Spółka podjęła decyzję w zakresie sfinansowania (pokrycia w całości) kosztów kursu na prawo jazdy kategorii D, sfinansowania kosztów egzaminu oraz sfinansowania opłat za kurs kwalifikacji wstępnej przyśpieszonej. Przyczyną podjęcia przez Zarząd Spółki decyzji sfinansowania kursu na prawo jazdy kategorii D były problemy kadrowe i brak kierowców autobusów na lokalnym rynku pracy. W związku z powyższym, Spółka w sierpniu 2022 r. podpisała umowy z kandydatami do pracy na stanowisku kierowcy autobusów, zwane dalej Umową. Przedmiotowa Umowa, zawarta z przyszłymi pracownikami (kandydatami do pracy na stanowisku kierowcy autobusu) określa m.in. wzajemne prawa i obowiązki stron, miejsce odbywania kształcenia, koszty uczestnictwa w kursie, zobowiązanie kandydata do przepracowania na rzecz przyszłego pracodawcy 2 lat licząc od dnia podpisania umowy o pracę, zwrotu pokrytych przez pracodawcę kosztów w przypadku nie przepracowania tychże 2 lat i inne okoliczności zwrotu kosztów uczestnictwa w kształceniu. Kształcenie przyszłych pracowników odbywało się między innymi w Ośrodku Szkolenia prowadzonym przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z zapisami Umowy, kandydat na stanowisko kierowcy autobusu, zobowiązał się do:

a)podjęcia nauki w terminie, regularnego uczęszczania na zajęcia zgodnie z planem (harmonogramem) kształcenia,

b)przyswojenia wiedzy i umiejętności w zakresie umożliwiającym pozytywne zakończenie zajęć w terminie,

c)przedłożenia po pozytywnym zdaniu egzaminu, prawa jazdy z wpisem potwierdzającym uzyskanie uprawnień do kierowania autobusem,

d)przepracowania na rzecz przyszłego pracodawcy 2 lat licząc od dnia podpisania umowy o pracę, w pełnym wymiarze czasu pracy na stanowisku kierowcy autobusu od razu po uzyskaniu uprawnień do kierowania autobusem komunikacji miejskiej.

Przyszły pracodawca zobowiązał się do sfinansowania w 100%:

a)opłaty za kurs prawo jazdy kategorii D,

b)kosztu egzaminu,

c)opłaty za kurs kwalifikacji wstępnej przyśpieszonej.

Przedmiotowe uprawnienia do prowadzenia autobusu są niezbędne do podjęcia zatrudnienia w Spółce jako kierowca. Po szkoleniu i uzyskaniu przez kandydata wymaganych uprawnień, niezbędnych do wykonywania pracy na stanowisku kierowcy autobusu, niezwłocznie zostały podpisane przez Spółkę umowy o pracę z tymi osobami.

Z zapisów ww. Umowy wynika, iż w przypadku nie przepracowania w Spółce 2 lat, licząc od dnia podpisania umowy o pracę, Spółka ma prawo żądać zwrotu całości sfinansowanych (poniesionych przez Spółkę) kosztów kształcenia wraz z kosztami egzaminu. Ponadto, jeżeli w terminie 30 dni po zakończeniu kształcenia, kandydat do pracy na stanowisku kierowcy autobusu nie przystąpi do egzaminu na prawo jazdy kategorii D lub mimo przystąpienia, nie zda tego egzaminu (uzyska wynik negatywny), jest zobowiązany do zapłaty na rzecz Spółki całości sfinansowanych kosztów kształcenia, egzaminów i opłat.

Po przepracowaniu w Spółce przez kandydata na stanowisko kierowcy autobusu na umowę o pracę, w pełnym wymiarze czasu pracy 2 lat, Spółka nie będzie dochodziła zwrotu poniesionych kosztów całego kształcenia wynikającego z Umowy. W konsekwencji, po przepracowaniu wymaganego przez Spółkę okresu- pracownik uzyskuje przychód w wysokości poniesionych przez Spółkę kosztów związanych z opłatami oraz kosztami egzaminu. Momentem rezygnacji z dochodzenia przez pracodawcę tychże kosztów jest data upływu 2 lat od dnia podpisania umowy o pracę, w pełnym wymiarze czasu pracy na stanowisku kierowcy autobusu od razu po uzyskaniu uprawnień do kierowania autobusem komunikacji miejskiej, czyli w trakcie trwania już stosunku pracy. Podstawą nie dochodzenia zwrotu sfinansowanego kursu na kierowcę autobusu jest Umowa zawarta pomiędzy kandydatem na stanowisko kierowcy autobusu a Spółką.

Mając na uwadze powyższe, powstała wątpliwość dotycząca momentu uzyskania przychodu przez kandydata na stanowisko kierowcy autobusu/pracownika. Moment braku możliwości dochodzenia zwrotu sfinansowanego przez Spółkę kursu kategorii D, nastąpi już u pracownika Spółki zatrudnionego na umowę o pracę, ale na podstawie Umowy zawartej z kandydatem na stanowisko kierowcy autobusu, czyli przed jego zatrudnieniem w Spółce.

Pytania

1.Czy po stronie pracownika powstanie przychód ze stosunku pracy od sfinansowanego kształcenia w świetle art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po upływie 2 lat, czyli z chwilą spełnienia przez tę osobę warunku zatrudnienia w Spółce 2 lat na umowę o pracę, w pełnym wymiarze czasu pracy?

2.Czy Spółka po upływie 2 lat trwania stosunku pracy winna pracownikom, którym sfinansowała ww. koszty kształcenia obliczyć, pobrać oraz odprowadzić do urzędu skarbowego zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, Spółka jako płatnik na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie zobowiązana po zawartym w umowie 2-letnim okresie świadczenia pracy (na umowę o pracę w pełnym wymiarze czasu pracy) przez te osoby obliczyć, pobrać i odprowadzić do urzędu skarbowego zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych - od kwoty sfinansowanego kształcenia wynikającą z Umowy z kandydatem do pracy na stanowisko kierowcy autobusu. Wprawdzie Umowa ta jest podpisywana z osobą niebędącą pracownikiem, ale w momencie upływu 2 lat osoba ta jest już pracownikiem i w tym momencie uzyskuje przychód w wysokości sfinansowanego kształcenia zakończonego egzaminem.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 tej ustawy, opodatkowanie podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika, w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych został zawarty w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

W myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności, wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Należy zauważyć, że użyty w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia) niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czyli świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

Stosownie do art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za pracownika w rozumieniu ustawy, uważa się osobę pozostająca w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Na podstawie natomiast art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej, są obowiązane jako płatnicy obliczać, pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Zgodnie z opisanym stanem faktycznym oraz na podstawie zacytowanych powyższych przepisów prawa podatkowego, sfinansowana przez pracodawcę wartość kosztów kursu (opłaty za kurs na prawo jazdy kategorii D, kosztów egzaminu, opłaty za kurs kwalifikacji wstępnej przyśpieszonej) zdaniem Spółki powoduje powstanie przychodu u pracownika ze stosunku pracy. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, należy po upływie okresu 2 lat od momentu podpisania umowy o pracę z kandydatami na stanowisko kierowcy autobusu obliczyć, pobrać oraz odprowadzić do urzędu skarbowego zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych od sfinansowanej przez Spółkę wartości kosztów kształcenia (opłaty za kurs na prawo jazdy kategorii D, kosztów egzaminu, opłaty za kurs kwalifikacji wstępnej przyśpieszonej).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Stosownie do przepisów ww. ustawy:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy:

Tak szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu pracownika wskazuje, że w każdym przypadku, w którym uzyska on realną korzyść, będzie to rodzić obowiązek zwiększenia jego przychodu, z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 31 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2022 r.:

Z opisu stanu faktycznego wynika, że podjęliście Państwo decyzję w zakresie sfinansowania (pokrycia w całości) kosztów kursu na prawo jazdy kategorii D, sfinansowania kosztów egzaminu oraz sfinansowania opłat za kurs kwalifikacji wstępnej przyśpieszonej. W związku z powyższym, w sierpniu 2022 r. podpisali Państwo umowy z kandydatami do pracy na stanowisku kierowcy autobusów. Przedmiotowe uprawnienia do prowadzenia autobusu są niezbędne do podjęcia zatrudnienia u Państwa jako kierowca. Po szkoleniu i uzyskaniu przez kandydata wymaganych uprawnień, niezbędnych do wykonywania pracy na stanowisku kierowcy autobusu, niezwłocznie zostały podpisane przez Spółkę umowy o pracę z tymi osobami. Z zapisów ww. Umowy wynika, iż w przypadku nie przepracowania w Spółce 2 lat, licząc od dnia podpisania umowy o pracę, Spółka ma prawo żądać zwrotu całości sfinansowanych (poniesionych przez Spółkę) kosztów kształcenia wraz z kosztami egzaminu. Ponadto jeżeli, w terminie 30 dni po zakończeniu kształcenia, kandydat do pracy na stanowisku kierowcy autobusu nie przystąpi do egzaminu na prawo jazdy kategorii D, lub mimo przystąpienia, nie zda tego egzaminu (uzyska wynik negatywny), jest zobowiązany do zapłaty na rzecz Państwa całości sfinansowanych kosztów kształcenia, egzaminów i opłat.

Wątpliwości Państwa budzi kwestia, czy po stronie pracownika powstanie przychód ze stosunku pracy od sfinansowanego kształcenia w świetle art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po upływie 2 lat, czyli z chwilą spełnienia przez tę osobę warunku zatrudnienia w Spółce 2 lat na umowę o pracę, w pełnym wymiarze czasu pracy oraz czy Państwo po upływie 2 lat trwania stosunku pracy winni pracownikom, którym sfinansowała ww. koszty kształcenia obliczyć, pobrać oraz odprowadzić do urzędu skarbowego zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W przedmiotowej sprawie u Państwa pracowników nie powstanie przychód ze stosunku pracy. Wartości kosztów kształcenia (opłaty za kurs na prawo jazdy kategorii D, kosztów egzaminu, opłaty za kurs kwalifikacji wstępnej przyśpieszonej) są pokrywane na podstawie zapisów umowy z kandydatami do pracy na stanowisku kierowcy autobusów, a nie z pracownikami. Umowa ta jest więc podpisywana z osobą niebędącą pracownikiem.

Stosownie natomiast do art. 20 ust. 1 cytowanej ustawy:

Sformułowanie „w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Podkreślić również należy, iż do nieodpłatnych świadczeń nie zalicza się świadczeń mających formę pieniężną, w tym również świadczeń w postaci refundacji kosztów.

Na mocy art. 42a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zatem sfinansowanie przez Państwo kosztów szkolenia stanowi dla osób niebędących pracownikiem, tj. kandydatów do pracy na stanowisku kierowcy autobusu, przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten powstanie zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, w momencie otrzymania świadczenia. W konsekwencji na Państwu ciąży obowiązek informacyjny, tj. sporządzenia i przekazania informacji PIT-11, zgodnie z ww. art. 42a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.