Interpretacja

TEMATY:

Interpretacja indywidualna z dnia 4 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT2.4011.273.2023.2.MM

Możliwość zastosowania przy obliczaniu zaliczki na podatek dochodowy podwyższonych kosztów uzyskania przychodu wynikających z art. 22 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 maja 2023 r., uzupełniony pismem z 17 lipca 2023 r. (wpływ do tutejszego organu 24 lipca 2023 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie stosowania przez płatnika kosztów uzyskania przychodów przy wykonywaniu pracy zdalnej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

Wnioskodawca należy do międzynarodowej grupy kapitałowej Y, w ramach której pełni funkcję centrum usług wspólnych. Działalność ta polega przede wszystkim na wspieraniu prowadzenia działalności gospodarczej innych podmiotów. Spółka wykonuje swoje zadania w szczególności przez zapewnianie obsługiwanym podmiotom doradztwa finansowego oraz obsługi rachunkowo-księgowej i administracyjnej.

W celu realizacji powyższych zadań Spółka zatrudnia wykwalifikowanych pracowników na podstawie umowy o pracę (dalej „Pracownicy”). W związku z tym Wnioskodawca pełni rolę płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej „PIT”) z tytułu wypłacanych wynagrodzeń ze stosunku pracy.

W związku z wejściem w życie nowelizacji przepisów ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (dalej „KP”), od dnia 7 kwietnia 2023 r. w Spółce wprowadzono model pracy zdalnej w oparciu o przepisy Rozdziału IIc „Praca zdalna” Działu drugiego KP, tj. przepisy art. 67¹⁸ - art. 67³⁴ KP. Zasady funkcjonowania modelu pracy zdalnej zostały określone przez Spółkę w Regulaminie Pracy Zdalnej (dalej „Regulamin”).

Zgodnie z postanowieniami Regulaminu poprzez „pracę zdalną” rozumie się pracę wykonywaną całkowicie lub częściowo w miejscu wskazanym przez Pracownika i każdorazowo uzgodnionym ze Spółką, w tym pod adresem zamieszkania Pracownika, w szczególności z wykorzystaniem środków bezpośredniego porozumiewania się na odległość.

Pojęcie to odpowiada kodeksowej definicji pracy zdalnej zawartej w art. 67¹⁸ KP.

Jak wynika z powyższego, uzgodnione miejsce pracy zdalnej może – ale nie musi – znajdować się pod adresem zamieszkania Pracownika (w miejscowości stałego lub czasowego zamieszkania Pracownika). Dla potrzeb niniejszego wniosku Spółka prosi jednak o przyjęcie założenia, że miejscem wykonywania pracy zdalnej Pracowników jest ich miejsce zamieszkania.

Pracą zdalną mogą być objęci Pracownicy należący do wszystkich grup pracowniczych, z wyjątkiem Pracowników niespełniających warunków przewidzianych w Regulaminie (m.in. w zakresie specyfiki wykonywanych czynności pracowniczych – np. gdy wykonywanie obowiązków przez danego pracownika wymaga codziennego osobistego kontaktu lub fizycznej obecności w biurze Spółki).

Zgodnie z postanowieniami standardowej umowy o pracę zawieranej przez Spółkę i Pracownika, miejscem wykonywania pracy jest biuro Wnioskodawcy położone w A. Dodatkowo – na podstawie znowelizowanych przepisów KP i postanowień Regulaminu – Pracownik może uzgodnić ze Spółką, że praca będzie wykonywana również w innym miejscu w trybie pracy zdalnej.

Praca zdalna wykonywana jest na wniosek składany przez Pracownika w formie elektronicznej. We wniosku tym Pracownik wskazuje miejsce, w którym praca zdalna będzie przez niego wykonywana. Podjęcie pracy w formie zdalnej wymaga zgody Spółki. Dodatkowo Pracownik zobowiązuje się do powiadomienia Spółki o każdej zmianie miejsca pracy zdalnej poprzez złożenie nowego wniosku.

Wnioskodawca zatrudnia Pracowników mających miejsce stałego lub czasowego zamieszkania zarówno w miejscowości, w której znajduje się biuro (A.), jak również w innych miejscowościach. Co do zasady Pracownicy nie mogą pracować zdalnie w pełnym wymiarze godzin. W Regulaminie przyjęto, że Pracownicy zobowiązani są do wykonywania pracy z biura w określonej liczbie dni. W zależności od odległości od biura, w jakiej znajduje się miejsce wykonywania pracy zdalnej, wyróżnia się następujące grupy Pracowników:

1)Pracownicy, których uzgodnione miejsce wykonywania pracy zdalnej znajduje się w odległości do 50 kilometrów włącznie od siedziby Wnioskodawcy (A.), którzy zostali zobowiązani do wykonywania pracy zdalnej w wymiarze nie większym niż 4 dni w tygodniu,

2)Pracownicy, których uzgodnione miejsce wykonywania pracy zdalnej znajduje się w odległości powyżej 50 kilometrów od siedziby Wnioskodawcy (A.), którzy zostali zobowiązani do wykonywania pracy z biura co najmniej jeden dzień w kwartale (dalej „Przeważająca Praca Zdalna”).

Odległości, o których mowa powyżej, liczone są po najkrótszej dostępnej trasie. We wniosku o podjęcie pracy zdalnej Pracownik oświadcza, czy miejsce wykonywania pracy zdalnej znajduje się w odległości do 50 kilometrów włącznie albo powyżej 50 kilometrów od siedziby Wnioskodawcy.

Dodatkowo w Spółce występuje grupa Pracowników, którzy stosownie do przepisów KP, co do zasady nie muszą pojawiać się w biurze Spółki i mogą w całości wykonywać pracę w formie zdalnej. Do tej grupy należą pracownicy, o których mowa w art. 142¹ § 1 pkt 2 i 3 KP, pracownice w ciąży, pracownicy wychowujący dziecko do ukończenia przez nie 4 roku życia, a także pracownicy sprawujący opiekę nad innym członkiem najbliższej rodziny lub inną osobą pozostającą we wspólnym gospodarstwie domowym, posiadającymi orzeczenie o niepełnosprawności albo orzeczenie o znacznym stopniu niepełnosprawności (dalej „Całkowita Praca Zdalna”).

W sytuacji wystąpienia szczególnych potrzeb Wnioskodawcy jako pracodawcy, Pracownik (należący do każdej z ww. grup pracowniczych) może zostać wezwany do pracy w biurze w każdym czasie, także w dniach zaplanowanych jako praca zdalna.

Zgodnie z przyjętymi w Spółce zasadami, Pracownicy wykonujący Przeważającą Pracę Zdalną zobowiązani są do stawiennictwa w biurze Spółki:

1)w pierwszym dniu pracy,

2)z częstotliwością jeden raz na kwartał, w terminie określonym przez Wnioskodawcę,

3)w sytuacji zakończenia zatrudnienia celem zdania sprzętu,

4)w sytuacji wystąpienia szczególnych potrzeb Spółki na jej każdorazowe wezwanie.

Natomiast Pracownicy wykonujący Całkowitą Pracę Zdalną mogą zostać zobowiązani do stawiennictwa w biurze Spółki na wezwanie w sytuacji wystąpienia szczególnych potrzeb Wnioskodawcy jako pracodawcy, w tym w pierwszym dniu pracy oraz w sytuacji zakończenia zatrudnienia celem zdania sprzętu.

Niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie tych Pracowników:

‒których uzgodnione miejsce pracy zdalnej znajduje się w innej miejscowości niż miejscowość, w której w umowie o pracę określone zostało miejsce wykonywania pracy (biuro Spółki w A.) oraz

a)wykonują Przeważającą Pracę Zdalną, tj. pojawiają się w biurze Spółki co do zasady jeden dzień w kwartale, a w pozostałe dni pracują zdalnie z uzgodnionego miejsca wykonywania pracy zdalnej położonego poza miejscowością, w której znajduje się biuro Spółki lub

b)wykonują Całkowitą Pracę Zdalną, tj. pracują wyłącznie zdalnie z uzgodnionego miejsca wykonywania pracy zdalnej położonego poza miejscowością, w której znajduje się biuro Spółki, ale mogą zostać wezwani przez Spółkę do pojawienia się w biurze w sytuacji wystąpienia szczególnych potrzeb Spółki jako pracodawcy, w tym w pierwszym dniu pracy oraz w sytuacji zakończenia zatrudnienia celem zdania sprzętu.

W przypadku Pracowników wykonujących pracę zdalną w odległości powyżej 50 kilometrów od biura, Wnioskodawca zapewnia zwrot kosztów związanych z dojazdem w odniesieniu do:

1)dojazdu do biura w wymiarze jeden raz na kwartał - stosownie do wymogów Spółki przewidzianych w Regulaminie,

2)dojazdu do biura w sytuacji wezwania Pracownika przez Spółkę do pracy w biurze w sytuacji wystąpienia szczególnych potrzeb Spółki jako pracodawcy, w tym w pierwszym dniu pracy oraz w sytuacji zakończenia zatrudnienia celem zdania sprzętu.

Zwrot kosztów dojazdu do biura może wystąpić również w odniesieniu do Pracowników wykonujących Całkowitą Pracę Zdalną w sytuacji wezwania Pracownika przez Spółkę do pracy w biurze w sytuacji wystąpienia szczególnych potrzeb Wnioskodawcy jako pracodawcy, w tym w pierwszym dniu pracy oraz w sytuacji zakończenia zatrudnienia celem zdania sprzętu.

W Regulaminie wskazano, że podróż ta nie jest podróżą służbową w rozumieniu przepisów KP. Oznacza to, że przyznawany zwrot kosztów nie stanowi diety ani innych należności za czas podróży służbowej Pracownika.

Ze względu na to, że praca zdalna, o której mowa w przepisach KP, jest nową instytucją prawną, a przepisy Ustawy PIT nie regulują wprost zasad zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 2 pkt 3 Ustawy PIT, do pracy zdalnej wykonywanej częściowo lub w całości, niektórzy Pracownicy wykonujący Przeważającą Pracę Zdalną oraz Całkowitą Pracę Zdalną złożyli oświadczenia, o którym mowa w art. 32 ust. 7 Ustawy PIT, o spełnieniu warunku określonego w art. 22 ust. 2 pkt 3 Ustawy PIT. Jednakże nie wszyscy Pracownicy wykonujący Przeważającą Pracę Zdalną oraz Całkowitą Pracę Zdalną złożyli już tego rodzaju oświadczenie.

Spółka - jako płatnik - złożyła Wniosek w celu uzyskania potwierdzenia, że Pracownicy wykonujący Przeważającą Pracę Zdalną oraz Pracownicy wykonujący Całkowitą Pracę Zdalną uprawnieni byli (w zakresie stanu faktycznego) i są/będą (w zakresie stanu przyszłego) do złożenia oświadczenia, o którym mowa w art. 32 ust. 7 Ustawy PIT o spełnieniu warunku określonego w art. 22 ust. 2 pkt 3 Ustawy PIT.

Tym samym Spółka chce uzyskać potwierdzenie, że stosowanie podwyższonych kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 2 pkt 3 Ustawy PIT, wobec przychodów osiąganych z tytułu stosunku pracy przez Pracowników wykonujących Przeważającą Pracę Zdalną oraz Całkowitą Pracę Zdalną, jest prawidłowe ze względu na to, że miejsce stałego lub czasowego zamieszkania tych Pracowników znajduje się poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, tj. określone w umowie o pracę miejsce wykonywania pracy. Dodatkowo Wnioskodawca wyjaśnia, że Pracownicy ci nie uzyskują dodatku za rozłąkę, a zwracane im przez Spółkę koszty dojazdu do biura nie stanowią diety ani innych należności za czas podróży służbowej Pracownika (przyznawany zwrot kosztów dojazdu jest przychodem Pracownika, od którego Spółka potrąca zaliczkę na PIT, a także składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne).

Po uzyskaniu potwierdzenia od tut. Organu, że mogą Państwo przyjąć, że Pracownicy wykonujący Przeważającą Pracę Zdalną oraz Pracownicy wykonujący Całkowitą Pracę Zdalną uprawnieni są do złożenia oświadczenia, o którym mowa w art. 32 ust. 7 Ustawy PIT o spełnieniu warunku określonego w art. 22 ust. 2 pkt 3 Ustawy PIT, i tym samym Państwo (jako płatnik) obliczając zaliczkę na PIT od ich przychodów ze stosunku pracy powinni uwzględnić podwyższone koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 2 pkt 3 Ustawy PIT, Pracownicy ci złożą Spółce oświadczenie z art. 32 ust. 7 Ustawy PIT.

Pracownicy nie uzyskują/nie będą uzyskiwali dodatku za rozłąkę.

Koszty dojazdu do biura zwracane przez Spółkę Pracownikom wykonującym pracę zdalną są zaliczane/będą zaliczane do przychodów podlegających opodatkowaniu PIT.

W Regulaminie wskazano, że dojazd Pracownika do biura nie jest podróżą służbową w rozumieniu przepisów KP. Oznacza to, że przyznawany zwrot kosztów nie stanowi diety ani innych należności za czas podróży służbowej Pracownika.

Dojazd do siedziby Spółki nie spełnia definicji podróży służbowej w rozumieniu przepisów KP, a tym samym przyznawany zwrot kosztów nie stanowi diety ani innych należności za czas podróży służbowej Pracownika. W konsekwencji przyznawany zwrot kosztów dojazdu jest przychodem Pracownika, od którego Spółka potrąca zaliczkę na PIT, a także składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne.

Pytania

1.Czy mogą Państwo przyjąć, że Pracownicy wykonujący Przeważającą Pracę Zdalną mogą uznać, że ich miejsce stałego lub czasowego zamieszkania jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, przyjąć od nich oświadczenie, o którym mowa w art. 32 ust. 7 Ustawy PIT (o spełnieniu warunku określonego w art. 22 ust. 2 pkt 3 Ustawy PIT) i - w konsekwencji - uwzględnić przy obliczaniu zaliczki na PIT od ich przychodów ze stosunku pracy podwyższone koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 2 pkt 3 Ustawy PIT?

2.Czy mogą Państwo przyjąć, że Pracownicy wykonujący Całkowitą Pracę Zdalną mogą uznać, że ich miejsce stałego lub czasowego zamieszkania jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, przyjąć od nich oświadczenie, o którym mowa w art. 32 ust. 7 Ustawy PIT (o spełnieniu warunku określonego w art. 22 ust. 2 pkt 3 Ustawy PIT) i - w konsekwencji — uwzględnić przy obliczaniu zaliczki na PIT od ich przychodów ze stosunku pracy podwyższone koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 2 pkt 3 Ustawy PIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem – odnośnie pytania nr 1 – mogą Państwo przyjąć, że Pracownicy wykonujący Przeważającą Pracę Zdalną mogą uznać, że ich miejsce stałego lub czasowego zamieszkania jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, przyjąć od nich oświadczenie, o którym mowa w art. 32 ust. 7 Ustawy PIT (o spełnieniu warunku określonego w art. 22 ust. 2 pkt 3 Ustawy PIT) i - w konsekwencji - uwzględnić przy obliczaniu zaliczki na PIT od ich przychodów ze stosunku pracy podwyższone koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 2 pkt 3 Ustawy PIT.

W zakresie pytania nr 2 Państwa zdaniem można przyjąć, że Pracownicy wykonujący Całkowitą Pracę Zdalną mogą uznać, że ich miejsce stałego lub czasowego zamieszkania jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, przyjąć od nich oświadczenie, o którym mowa w art. 32 ust. 7 Ustawy PIT (o spełnieniu warunku określonego w art. 22 ust. 2 pkt 3 Ustawy PIT) i - w konsekwencji - uwzględnić przy obliczaniu zaliczki na PIT od ich przychodów ze stosunku pracy podwyższone koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 2 pkt 3 Ustawy PIT.

Zgodnie z art. 9 ust. 2 Ustawy PIT, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f tej ustawy nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Stosownie do art. 12 ust. 1 Ustawy PIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Kosztami uzyskania przychodów – zgodnie z art. 22 ust. 1 Ustawy PIT – są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Z kolei, według art. 22 ust. 2 pkt 1 i 3 Ustawy PIT, koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej zostały określone ryczałtowo i wynoszą:

-250 zł miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 3000 zł - w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody z tytułu jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej;

-300 zł miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 3600 zł - w przypadku gdy miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, i podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę.

Przepisów art. 22 ust. 2 pkt 3 i 4 Ustawy PIT nie stosuje się w przypadku, gdy pracownik otrzymuje zwrot kosztów dojazdu do zakładu pracy, z wyjątkiem, gdy zwrócone koszty zostały zaliczone do przychodów podlegających opodatkowaniu. Kwestię tę reguluje art. 22 ust. 13 Ustawy PIT.

Jak stanowi art. 32 ust. 1 Ustawy PIT, zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Z art. 32 ust. 7 Ustawy PIT wynika, że płatnik oblicza zaliczki, stosując podwyższone koszty uzyskania przychodów, jeżeli podatnik złoży mu oświadczenie o spełnieniu warunku określonego w art. 22 ust. 2 pkt 3 Ustawy PIT. Oświadczenie to składane jest na formularzu PIT-2.

Płatnikiem, zgodnie z art. 8 Ordynacji podatkowej, jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z powyższych przepisów wynika, że Wnioskodawca – jako płatnik PIT – zobowiązany jest do obliczenia i pobrania zaliczek na PIT oraz wpłacania ich na rachunek właściwego urzędu skarbowego od wynagrodzeń ze stosunku pracy, które wypłaca Pracownikom. Realizując ten obowiązek Spółka powinna uwzględniać pracownicze koszty uzyskania przychodów wynikające z oświadczenia składanego przez Pracowników na formularzu PIT-2.

Ze względu na to, że to na Wnioskodawcy, pełniącym rolę płatnika, ciąży odpowiedzialność za obliczenie zaliczki na PIT w prawidłowej wysokości, Wnioskodawca zdecydował się na złożenie niniejszego wniosku w celu potwierdzenia, że może on przyjąć, że Pracownicy wykonujący Przeważającą Pracę Zdalną oraz Pracownicy wykonujący Całkowitą Pracę Zdalną mogą uznać, że ich miejsce stałego lub czasowego zamieszkania jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, przyjąć od nich oświadczenie, o którym mowa w art. 32 ust. 7 Ustawy PIT (o spełnieniu warunku określonego w art. 22 ust. 2 pkt 3 Ustawy PIT) i - w konsekwencji - uwzględnić przy obliczaniu zaliczki na PIT od ich przychodów ze stosunku pracy podwyższone koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 2 pkt 3 Ustawy PIT.

Z art. 22 ust. 2 pkt 3 Ustawy PIT wynika, że podwyższone koszty uzyskania przychodów przysługują pracownikowi w przypadku gdy jego miejsce stałego lub czasowego zamieszkania jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, i podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie tych Pracowników:

-których uzgodnione miejsce pracy zdalnej znajduje się w innej miejscowości niż miejscowość, w której w umowie o pracę określone zostało miejsce wykonywania pracy (biuro Spółki w A.) oraz

Zgodnie z postanowieniami standardowej umowy o pracę zawieranej przez Spółkę i Pracownika, miejscem wykonywania pracy jest biuro Wnioskodawcy położone w A.

Powyższe oznacza, że podstawowym miejscem pracy Pracowników wykonujących zarówno Przeważającą Pracę Zdalną, jak i Całkowitą Pracę Zdalną, jest biuro Spółki położone w A. Uzgodnione ze Spółką miejsce wykonywania pracy zdalnej stanowi uzupełnienie postanowień umownych, lecz ich nie zastępuje. Innymi słowy, uzgodnienie wykonywania pracy zdalnej przez Pracowników Spółki nie zmienia faktu, że zgodnie z treścią umowy o pracę miejscem wykonywania pracy jest biuro Spółki.

W konsekwencji - w ocenie Wnioskodawcy - ustalając, czy Pracownik posiada miejsce stałego lub czasowego zamieszkania poza miejscowością położenia zakładu pracy, należy brać pod uwagę postanowienia umowy o pracę, które w pierwszej kolejności kształtują treść stosunku pracy łączącego Pracownika ze Spółką.

Porozumienie między Wnioskodawcą a Pracownikami wykonującymi Przeważającą Pracę Zdalną oraz Całkowitą Pracę Zdalną nie wyłącza bowiem tego, że zakładem pracy (miejscem wykonywania pracy) zgodnie z umową o pracę jest A.

Uzgodnienie wykonywania pracy zdalnej w warunkach Przeważającej Pracy Zdalnej lub Całkowitej Pracy Zdalnej nie wyłącza sytuacji, w których Pracownik świadczy pracę stacjonarnie, bezpośrednio w biurze Spółki. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego Pracownicy wykonujący Przeważającą Pracę Zdalną zobowiązani są do stawiennictwa w biurze Spółki co najmniej raz na kwartał. Jednocześnie Pracownicy ci mogą zostać zobowiązani do pojawienia się w siedzibie Wnioskodawcy częściej - w przypadku wystąpienia szczególnych potrzeb po stronie pracodawcy, w tym w pierwszym dniu pracy oraz w sytuacji zakończenia zatrudnienia celem zdania sprzętu. Analogicznie, Spółka może zobowiązać do przyjazdu do biura i realizacji obowiązków pracowniczych z tego miejsca również Pracowników wykonujących Całkowitą Pracę Zdalną w sytuacji wystąpienia szczególnych potrzeb Spółki jako pracodawcy, w tym w pierwszym dniu pracy oraz w sytuacji zakończenia zatrudnienia celem zdania sprzętu.

Co istotne, w Regulaminie nie wskazano, że w przypadku wykonywania Przeważającej i Całkowitej Pracy Zdalnej Pracownik pojawia się w biurze Spółki wyłącznie odpowiednio jeden raz na kwartał lub na wezwanie Spółki. Świadczenie pracy w formie zdalnej jest jedynie przywilejem, a nie obowiązkiem Pracownika. Oznacza to, że jeśli Pracownik wyraża taką chęć, ma możliwość pracy stacjonarnej z biura Spółki z większą częstotliwością.

Z powyższych względów, w ocenie Wnioskodawcy, Pracownicy wykonujący Przeważającą Pracę Zdalną, a także Pracownicy wykonujący Całkowitą Pracę Zdalną, spełniają przesłanki z art. 22 ust. 2 pkt 3 Ustawy PIT, tj.:

•miejsce stałego lub czasowego zamieszkania tych Pracowników znajduje się poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, tj. określone w umowie o pracę miejsce wykonywania pracy,

•Pracownicy nie uzyskują dodatku za rozłąkę.

Dodatkowo w odniesieniu do tych Pracowników Spółki nie zachodzi wyłączenie, o którym mowa w art. 22 ust. 13 Ustawy PIT. W przypadku bowiem dokonywania przez Wnioskodawcę zwrotu kosztów dojazdu do biura w odniesieniu do:

1)dojazdu do biura Pracownika wykonującego Przeważającą Pracę Zdalną w wymiarze jeden raz w kwartale — stosownie do wymogów Wnioskodawcy przewidzianych w Regulaminie,

2)dojazdu do biura w sytuacji wezwania przez Spółkę do pracy w biurze Pracownika wykonującego Przeważającą Pracę Zdalną albo Pracownika wykonującego Całkowitą Pracę Zdalną w sytuacji wystąpienia szczególnych potrzeb Spółki jako pracodawcy, w tym w pierwszym dniu pracy oraz w sytuacji zakończenia zatrudnienia celem zdania sprzętu

‒dojazd do siedziby Wnioskodawcy nie spełnia definicji podróży służbowej w rozumieniu przepisów KP, a tym samym przyznawany zwrot kosztów nie stanowi diety ani innych należności za czas podróży służbowej Pracownika. W konsekwencji przyznawany zwrot kosztów dojazdu jest przychodem Pracownika, od którego Spółka potrąca zaliczkę na PIT, a także składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne.

Stosownie do treści art. 22 ust. 13 Ustawy PIT, otrzymywanie przez podatnika (pracownika) zwrotu kosztów dojazdu do zakładu pracy stanowiącego przychód podlegający opodatkowaniu, nie wyłącza możliwości zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 2 pkt 3 Ustawy PIT.

Stanowisko zaprezentowane przez Wnioskodawcę znajduje również potwierdzenie w oficjalnych komunikatach Ministerstwa Finansów.

W pierwszej kolejności Spółka zwraca uwagę na wypowiedź Ministerstwa Finansów dla Dziennika Gazety Prawnej dotyczącą zasad stosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodów w przypadku pracy zdalnej wykonywanej na skutek zagrożenia epidemicznego w związku z pandemią Covid-19. Z komunikatu prasowego Ministerstwa wynika, że wykonywanie pracy zdalnej w związku z przepisami tzw. ustawy covidowej nie wpływa na brak możliwości stosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodów przez pracowników mających miejsce zamieszkania w innej miejscowości niż miejscowość, w której położony jest zakład pracy.

Stanowisko to zostało utrzymane przez Ministerstwo Finansów również w odniesieniu do pracy zdalnej wykonywanej na podstawie nowych przepisów KP. Z informacji Ministerstwa Finansów z dnia 17 marca 2023 r. (ID informacji: 535388), dostępnej w Systemie Informacji Celno-Skarbowej EUREKA wynika, że pracownicy, którzy wykonują pracę zdalną w oparciu o znowelizowane przepisy KP i którzy mieszkają w innej miejscowości niż zakład pracy, mogą korzystać z podwyższonych kosztów uzyskania przychodów.

Zdaniem Ministerstwa Finansów: „stanowisko Ministerstwa Finansów pozostaje aktualne. Podwyższone koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ustawie PIT, będą przysługiwać pracownikom również w przypadku wykonywania pracy zdalnej na podstawie znowelizowanego Kodeksu Pracy”.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, może on przyjąć, że:

•Pracownicy wykonujący Przeważającą Pracę Zdalną mogą uznać, że ich miejsce stałego lub czasowego zamieszkania jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, przyjąć od nich oświadczenie, o którym mowa w art. 32 ust. 7 Ustawy PIT (o spełnieniu warunku określonego w art. 22 ust. 2 pkt 3 Ustawy PIT) i - w konsekwencji - uwzględnić przy obliczaniu zaliczki na PIT od ich przychodów ze stosunku pracy podwyższone koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 2 pkt 3 Ustawy PIT;

•Pracownicy wykonujący Całkowitą Pracę Zdalną mogą uznać, że ich miejsce stałego lub czasowego zamieszkania jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, przyjąć od nich oświadczenie, o którym mowa w art. 32 ust. 7 Ustawy PIT (o spełnieniu warunku określonego w art. 22 ust. 2 pkt 3 Ustawy PIT) i - w konsekwencji - uwzględnić przy obliczaniu zaliczki na PIT od ich przychodów ze stosunku pracy podwyższone koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 2 pkt 3 Ustawy PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2641 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21,52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o,art. 23u,art. 24-24b, art. 24c,art. 24e,art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19,art. 25b,art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z ogólnej definicji przychodów zawartej w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż przychodami są w szczególności otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Na mocy art. 12 ust. 1 tej ustawy:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Natomiast stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 22 ust. 2 tej ustawy:

Koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej:

1)wynoszą 250 zł miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 3000 zł - w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody z tytułu jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej;

2)nie mogą przekroczyć łącznie 4500 zł za rok podatkowy - w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej;

3)wynoszą 300 zł miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 3600 zł - w przypadku gdy miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, i podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę;

4)nie mogą przekroczyć łącznie 5400 zł za rok podatkowy - w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej, miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, i podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę.

Stosownie zaś do art. 22 ust. 13 ww. ustawy:

Przepisów ust. 2 pkt 3 i 4 oraz ust. 11 nie stosuje się w przypadku, gdy pracownik otrzymuje zwrot kosztów dojazdu do zakładu pracy, z wyjątkiem, gdy zwrócone koszty zostały zaliczone do przychodów podlegających opodatkowaniu.

Jak wynika z opisu zdarzenia w związku z wejściem w życie nowelizacji przepisów ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (dalej „KP”), od dnia 7 kwietnia 2023 r. w Spółce wprowadzono model pracy zdalnej w oparciu o przepisy Rozdziału IIc „Praca zdalna” Działu drugiego KP, tj. przepisy art. 67¹⁸ - art. 67³⁴ KP. Zasady funkcjonowania modelu pracy zdalnej zostały określone przez Spółkę w Regulaminie Pracy Zdalnej (dalej „Regulamin”).

Pojęcie to odpowiada kodeksowej definicji pracy zdalnej zawartej w art. 67¹⁸ KP.

1) Pracownicy, których uzgodnione miejsce wykonywania pracy zdalnej znajduje się w odległości do 50 kilometrów włącznie od siedziby Wnioskodawcy (A.), którzy zostali zobowiązani do wykonywania pracy zdalnej w wymiarze nie większym niż 4 dni w tygodniu,

2) Pracownicy, których uzgodnione miejsce wykonywania pracy zdalnej znajduje się w odległości powyżej 50 kilometrów od siedziby Wnioskodawcy (A.), którzy zostali zobowiązani do wykonywania pracy z biura co najmniej jeden dzień w kwartale (dalej „Przeważająca Praca Zdalna”).

Wobec powyższego wskazać należy, że zgodnie z art. 68¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. z 2022 r., poz. 1510 ze zm.):

Praca może być wykonywana całkowicie lub częściowo w miejscu wskazanym przez pracownika i każdorazowo uzgodnionym z pracodawcą, w tym pod adresem zamieszkania pracownika, w szczególności z wykorzystaniem środków bezpośredniego porozumiewania się na odległość (praca zdalna).

Mając na uwadze opisane zdarzenie wskazać należy, że zgodnie z art. 22 ust. 2 pkt 3 oraz art. 22 ust. 13 u, tzw. podwyższone koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej, tj. koszty kwotowe w wysokości 300 zł miesięcznie (a za rok podatkowy łącznie w wysokości nie wyższej niż 3 600 zł) przysługują w przypadku gdy miejsce stałego lub czasowego zamieszkania pracownika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, oraz pracownik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę lub zwrotu kosztów dojazdu do zakładu pracy (chyba że zwrócone koszty zostały zaliczone do przychodów podlegających opodatkowaniu).

W sytuacji zatem, gdy miejsce stałego lub czasowego zamieszkania pracownika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, to niezależnie od faktycznego miejsca wykonywania pracy zdalnej (o której mowa w art. 68¹ Kodeksu pracy), pracownikowi przysługują podwyższone koszty uzyskania przychodów. Wyjątek stanowią sytuacje, gdy pracownik otrzymuje dodatek za rozłąkę lub zwrot kosztów dojazdu niezaliczony do przychodów podlegających opodatkowaniu.

Jednocześnie wskazać należy, że stosownie do art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Stosownie do 32 ust. 7 tej ustawy:

Jeżeli podatnik złoży płatnikowi oświadczenie o spełnieniu warunku określonego w art. 22 ust. 2 pkt 3, płatnik oblicza zaliczki, stosując koszty uzyskania przychodów określone w tym przepisie.

Z art. 32 ust. 8 ww. ustawy wynika, że:

Jeżeli podatnik złoży płatnikowi wniosek o rezygnację ze stosowania kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 9 pkt 1-3, płatnik oblicza zaliczki, nie stosując tych kosztów.

Z zacytowanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że warunkiem zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodów przy poborze zaliczek przez płatnika (zakład pracy) jest złożenie przez pracownika oświadczenia o spełnieniu warunków do stosowania kosztów w tej wysokości.

Mając na uwadze przedstawione uregulowania prawne oraz opisane we wniosku zdarzenie należy stwierdzić, że Pracownicy – których miejsce czasowego lub stałego zamieszkania znajduje się w innej miejscowości niż miejscowość, w której w umowie o pracę określone zostało miejsce wykonywania pracy (biuro Spółki w A.) – wykonujący Przeważającą Pracę Zdalną oraz Całkowitą Pracę Zdalną mogą uznać, że ich miejsce stałego lub czasowego zamieszkania jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy. Zatem mogą oni złożyć Wnioskodawcy oświadczenie o zastosowaniu podwyższonych kosztów uzyskania przychodów. W sytuacji gdy pracownicy ci nie otrzymują/nie będą otrzymywali dodatku za rozłąkę, a zwrot kosztów dojazdu do zakładu pracy jest/będzie zaliczony do przychodów podlegających opodatkowaniu Wnioskodawca – jako płatnik – przy obliczaniu zaliczki na podatek dochodowy dla tych Pracowników może/będzie mógł zastosować podwyższone koszty uzyskania przychodu wynikające z art. 22 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

•stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz

•zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Ulgi podatkowe na innowacje i rozwój

Dane dokumentu

Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 4 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT2.4011.273.2023.2.MM