Interpretacja indywidualna z dnia 23 listopada 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.825.2023.2.JM

Obowiązki płatnika związanych z otrzymaniem przez pracowników oraz zleceniobiorców napiwków.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

• prawidłowe – w części dotyczącej kwalifikacji źródła przychodów i obowiązków poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu wypłaconych Napiwków Obowiązkowych,
• nieprawidłowe – w pozostałym zakresie.  

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 września 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika w związku z uzyskaniem przez pracowników i zleceniobiorców napiwków.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Państwo (dalej również jako „Spółka”) w ramach swojej podstawowej działalności jest działającą na terytorium Polski siecią hurtowni (...). Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Spółka poprzez zrzeszenie kilkuset firm z terytorium całej Polski świadczy swoje usługi zarówno dla klientów indywidualnych (osób fizycznych) jak i firm (osób prawnych oraz jednostek nieposiadających osobowości prawnej).

Spółka posiada także Hotel wypoczynkowy ( … dalej: „Hotel”), w ramach którego zatrudnia na podstawie umowy o pracę, a także umowy zlecenia liczny personel, obsługujący gości. W ramach Hotelu Spółka świadczy także usługi gastronomiczne w restauracji hotelowej. Spółka w swoim Hotelu zatrudnia personel restauracji, w tym m.in. nieprowadzących jednoosobowych działalności gospodarczych kelnerów zarówno w oparciu o umowy zlecenia jak i umowy o pracę (dalej łącznie jako: „Pracownicy”).

Usługi oferowane Klientom w restauracji rozliczane są w oparciu o ogólnodostępny cennik (menu) lub na podstawie uzgodnionych z klientem warunków konkretnej rezerwacji (impreza zorganizowana). Zwyczajowo przyjętą i stosunkowo często występującą sytuacją jest okoliczność, w której klienci usatysfakcjonowani jakością obsługi ze strony Pracowników obsługi, oprócz należności za wyświadczoną przez hotelową restaurację usługę, dobrowolnie decydują się na przekazanie Pracownikom dodatkowej należności pieniężnej w postaci napiwku.

Pracownicy mogą otrzymać napiwek w dwóch sytuacjach. Pierwszą z nich jest napiwek dobrowolny/indywidualny, przekazywany obok należności za usługę świadczoną na podstawie karty z menu („Napiwek Dobrowolny”). Wówczas jest to dobrowolny wyraz uznania za wysiłek Pracowników przy świadczeniu usługi i przybiera różne formy, zarówno jako ustalona suma pieniężna, jak i pewien procent wartości rachunku. Jest to subiektywna decyzja każdego klienta, zarówno jeśli chodzi o decyzję o przekazaniu napiwku, jak i o jego konkretną kwotę.

W przypadku woli klienta zapłacenia Napiwku dobrowolnego w formie bezgotówkowej (płatności kartą kredytową oraz urządzeniami mobilnymi jak telefony, zegarki, opaski mobile etc.), Spółka planuje wprowadzić możliwość doliczenia napiwku do wartości zamówienia. W kontekście płatności bezgotówkowych, kiedy rachunek jest zamykany, terminal płatniczy prosi klienta o zadeklarowanie, czy pragnie przekazać napiwek w ramach danego rachunku i w jakiej wysokości. W momencie zamknięcia rachunku zatem, klient decyduje czy chce wyróżnić Pracownika Napiwkiem Dobrowolnym w formie bezgotówkowej oraz określa jego wysokość.

Odnotowanie Napiwku Dobrowolnego w terminalu płatniczym skutkuje w sposób automatyczny przypisaniem (loginem/alokacją) tego napiwku do konkretnego Pracownika, który obsługuje danego klienta (dany rachunek) i do jego indywidualnego numeru identyfikacyjnego. Następnie, w ramach rozliczenia z Pracownikiem, kwota napiwku przyznana przez klienta jest przekazywana konkretnemu Pracownikowi. Dzięki takiemu sposobowi organizacji jesteście Państwo w stanie w sposób pewny i bezbłędny przypisać dokładne kwoty pozostawionych Napiwków Dobrowolnych do poszczególnych Pracowników. Wyłącza to ryzyko naliczenia kwoty napiwku Pracownikowi, który w rzeczywistości nie prowadził obsługi danego klienta. Spółka nie pozostawia do własnej dyspozycji żadnej kwoty z puli Napiwków Dobrowolnych, lecz cała kwota Napiwku Dobrowolnego jest przekazywana na rzecz Pracownika, na rzecz którego Napiwek Dobrowolny został przyznany przez klienta.

Drugim typem napiwku, jaki Spółka chce wprowadzić, jest napiwek obowiązkowy należny w sytuacji świadczenia usługi restauracyjnej dla grup powyżej określonej ilości osób (np. 10 osób i więcej „Napiwek Obowiązkowy”). Są to imprezy zorganizowane takie jak urodziny, komunie, wesela, konferencje czy rezerwacje na z góry określoną większą ilość osób. W przypadku tego rodzaju imprez do rachunku doliczana jest automatycznie dodatkowa kwota stanowiąca napiwek dla Pracowników świadczących obsługę takiej imprezy (rezerwacji). Informacja o kwocie serwisowej (Napiwku Obowiązkowym) umieszczona jest na wycenie/potwierdzeniu wysyłanej przez Hotel do klienta. Napiwek będzie wówczas obligatoryjny oraz zostanie doliczany do kwoty rachunku końcowego.

W przypadku usługi dotyczącej rezerwacji, gdzie występuje Napiwek Obowiązkowy, Spółka po zakończonym miesiącu rozdziela kwotę Napiwków Obowiązkowych pomiędzy uprawnionych Pracowników. Wszyscy uprawnieni Pracownicy, w tym także kelnerzy, kelnerki, barmani czy obsługa kuchni, zarówno zatrudnieni na umowę o pracę, jak i na umowę zlecenie, mają prawo do uczestnictwa w procesie otrzymywania Napiwku Obowiązkowego. O liczbie osób uprawnionych do konkretnego Napiwku Obowiązkowego oraz jego wysokości przypadającej na poszczególnych uprawnionych do napiwków decydują odpowiednie osoby przełożone obsługi danej imprezy.

Zarówno Napiwki Dobrowolne jak i Napiwki Obowiązkowe mogą być uiszczone zarówno w formie gotówkowej, jak i bezgotówkowej, przy czym jak wskazano powyżej, w Napiwku Obowiązkowym obowiązuje inny sposób podziału otrzymanego napiwku.

Pytanie

1) Czy kwoty Napiwków Dobrowolnych, uiszczanych przez Klientów w sposób bezgotówkowy na rzecz Pracowników, stanowią przychód Spółki w świetle Ustawy o CIT?

2) Czy kwoty Napiwków Obowiązkowych uiszczanych przez Klientów w sposób bezgotówkowy na rzecz Pracowników, stanowią przychód Spółki w świetle Ustawy o CIT?

3) Czy w przypadku uznania kwot Napiwków Dobrowolnych za przychód podatkowy Spółki, ich przekazania na rzecz Pracowników stanowić będzie dla Spółki koszt uzyskania przychodów?

4) Czy w przypadku uznania kwot Napiwków Obowiązkowych za przychód podatkowy Spółki, ich przekazanie na rzecz Pracowników stanowić będzie dla Spółki koszt uzyskania przychodów?

5) Czy kwoty Napiwków Dobrowolnych, uiszczanych przez Klientów w sposób bezgotówkowy na rzecz Pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę stanowią dla nich przychód ze stosunku pracy i w związku z tym Spółka pełni funkcję płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od przekazywanych Pracownikom kwot napiwków?

6) Czy kwoty Napiwków Obowiązkowych, uiszczanych w sposób bezgotówkowy przez Klientów na rzecz Pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę stanowią dla nich przychód ze stosunku pracy i w związku z tym Spółka pełni funkcję płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od przekazywanych Pracownikom kwot napiwków?

7) Czy kwoty Napiwków Dobrowolnych, uiszczanych przez Klientów w sposób bezgotówkowy na rzecz Pracowników zatrudnionych na podstawie umowy zlecenia stanowią dla nich przychód z działalności wykonywanej osobiście i w związku z tym Spółka pełni funkcję płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od przekazywanych Pracownikom kwot napiwków?

8) Czy kwoty Napiwków Obowiązkowych, uiszczanych przez Klientów w sposób bezgotówkowy na rzecz Pracowników zatrudnionych na podstawie umowy zlecenia stanowią dla nich przychód z działalności wykonywanej osobiście i w związku z tym Spółka pełni funkcję płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od przekazywanych Pracownikom kwot napiwków?

9) Czy w przypadku uznania, że kwoty Napiwków Dobrowolnych nie stanowią dla Pracowników przychodu ze stosunku pracy ani przychodu z umowy zlecenia, jesteście Państwo obowiązani do wystawienia i wykazania w PIT-11 informacji o dochodach z tzw. innych źródeł w odniesieniu do przekazanych na rzecz Pracowników kwot Napiwków Dobrowolnych?

10) Czy w przypadku uznania, że kwoty Napiwków Obowiązkowych nie stanowią dla Pracowników przychodu ze stosunku pracy ani przychodu z umowy zlecenia, jesteście Państwo obowiązani do wystawienia i wykazania w PIT-11 informacji o dochodach z tzw. innych źródeł w odniesieniu do przekazanych na rzecz Pracowników kwot Napiwków Obowiązkowych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania Nr 5, 6, 7, 8, 9 i 10 dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie pytań Nr 1, 2, 3 i 4 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko w zakresie pytania 5:

W Państwa ocenie, przekazanie Pracownikowi zatrudnionemu na podstawie umowy o pracę kwoty Napiwku Dobrowolnego nie będzie stanowiło dla niego przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT, lecz przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 Ustawy o PIT, a w konsekwencji Spółka nie będzie obowiązana do obliczenia, pobrania i wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy od takich wypłat.

Stosownie do art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W związku z tym należy uznać, że ustawodawca dopuszcza sytuacje, w których mogą istnieć innego rodzaju świadczenia, będące przychodami ze stosunku pracy, a które nie są zawarte w owym przykładowym wyliczeniu, ale - co wymaga szczególnego podkreślenia - tylko pod warunkiem, że będą to w dalszym ciągu świadczenia ze stosunku pracy (wynikające ze stosunku pracy). Nie jest bowiem przypadkiem, iż Ustawodawca nie wymienił w przywołanym przepisie ani jednego przykładu świadczeń, który nie wynikałby z prawa pracy, a który wchodziłyby w zakres przedmiotowy art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT.

Nie są bowiem zaliczane do przychodów ze stosunku pracy „wszelkiego rodzaju wypłaty” – nawet jeśli dokonuje ich pracodawca – a jedynie te, które wynikają ze „stosunku pracy”. Oznacza to, że warunkiem sine qua non powstania przychodu „pracowniczego” na gruncie art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT jest to, że przychód ten musi wynikać ze „stosunku pracy”. Dopiero po spełnieniu przez dane świadczenie tego warunku wstępnego, można przejść do analizy pozostałych cech rozpoznawczych przychodu „pracowniczego”, tj.m.in. tego, czy świadczenie może być zakwalifikowane jako „wszelkiego rodzaju wypłaty”. Inaczej mówiąc, „wszelkiego rodzaju wypłaty” będące przychodami ze stosunku pracy są należnościami pracownika, wynikającymi z pracy, do świadczenia których zobowiązany jest jako pracodawca, na podstawie istniejącego między stronami stosunku pracy – tj. zobowiązania pracownika do świadczenia określonego rodzaju pracy na rzecz pracodawcy. Te należności wynikają z różnego rodzaju uregulowań prawnych, w szczególności z prawa pracy. Powoduje to, że pracodawca zatrudniając pracownika ma pełną wiedzę o tym, jaki przychód osiągnie pracownik i tym samym jaki będzie koszt uzyskania przychodu z tytułu jego zatrudnienia. Wszelkie inne świadczenia, niewynikające ze stosunku pracy, a będące jednocześnie całkowicie niezależne od pracodawcy (a zatem niewynikające ze stosunku pracy), nie mogą być uznane za przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT.

Dodatkowo, istotne jest, że w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT, ustawodawca użył terminu „ze” stosunku pracy. Tak sformułowana treść przepisu wskazuje, że aby przychód rzeczywiście wynikał bezpośrednio z samego stosunku pracy, a nie była to forma przychodu „wynikająca przypadkiem” z tego stosunku. Stosunek pracy to relacja między pracownikiem a pracodawcą, w której pracownik świadczy pracę określonego rodzaju na rzecz pracodawcy, a w zamian otrzymuje wynagrodzenie.

W związku z tym, skoro źródłem uzyskiwanych przez pracownika przychodów jest stosunek pracy, to kwota otrzymana przez pracownika musi stanowić element tego stosunku. Przychody wynikające ze stosunku pracy to te, które przechodzą od jednej strony tego stosunku do drugiej strony i są integralnie związane z jego istotą. Mogą to być jedynie te przychody, które są nieodzowną częścią tego stosunku. Według doktryny, podstawowym elementem wynagrodzenia za pracę jest wynagrodzenie zasadnicze, które może być uzupełnione o różnorodne dodatki, premie itp. Nie ma żadnych wątpliwości, że różnorodne dodatki uregulowane przez Kodeks pracy lub inne przepisy prawa pracy są ściśle związane ze stosunkiem pracy.

Powyższe jednak nie ma zastosowania do napiwków, które są dobrowolnie przekazywane przez klienta jako wyraz uznania dla konkretnego Pracownika. To więź pomiędzy klientem a Pracownikiem, a nie relacja ze Spółką jako pracodawcą, stanowi podstawę dla takiej gratyfikacji. Forma przekazania napiwku przez klienta do Pracownika nie ma znaczenia, ponieważ niezależnie od tego, czy napiwek jest wręczany gotówką bezpośrednio przez Klienta kelnerowi, czy też doliczany do rachunku i przekazywany kartą płatniczą na konto Spółki, istota pozostaje taka sama (związek treści ze stosunkiem i stroną podmiotową). W obu sytuacjach jest to spontaniczne świadczenie wynikające z relacji klient – Pracownik.

W przypadku gdy klient spontanicznie i zupełnie dobrowolnie przekazuje napiwek Pracownikowi za pomocą terminala płatniczego Spółki, Spółka pełni jedynie rolę technicznego pośrednika w procesie przekazywania środków od klientów do obsługujących ich Pracowników. Zatwierdzony napiwek jest dodawany do całkowitej sumy rachunku, a płatność bezgotówkowa obejmuje zarówno wartość zamówienia, jak i napiwek. Napiwek ten jest wpłacany w sposób bezgotówkowy i skierowany bezpośrednio do Pracownika, który obsługuje danego klienta. W takim przypadku kwota napiwku również jest przypisana od samego początku do indywidualnie oznaczonego Pracownika. Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, kelner otrzymuje adresowany do niego i przez niego „wypracowany od własnego stolika” napiwek. Dzięki możliwości indywidualnego rozliczenia na podstawie zrealizowanych transakcji według przypisanych każdej osobie (kelnerowi) loginów oraz stolików Spółka jest w stanie rozdysponować w sposób bezgotówkowy kwoty otrzymanych napiwków na rzecz właściwych adresatów tych świadczeń. Powyższy schemat wynika z konieczności dostosowania się do sposobu płatności napiwku i w żadnym wypadku nie oznacza aktywnego zaangażowania Spółki w szczególną relację między klientem a Pracownikiem. Innymi słowy, opisane okoliczności nie powodują przekształcenia Spółki w odbiorcę napiwków. Spółka działa tu jako podmiot techniczny, który jedynie odbiera i przekazuje (zgodnie z wewnętrznymi ustaleniami z Pracownikiem) 100% napiwków przekazanych przez klientów. Ta rola Spółki mogłaby być spełniana przez dowolny inny podmiot, który agreguje napiwki w danym okresie i następnie wypłaca je Pracownikom. Techniczny udział Spółki w przekazywaniu napiwku wynika tylko i wyłącznie z faktu, że to rachunek bankowy Spółki jest powiązany z terminalem płatniczym. W Państwa ocenie, oznacza to, że tytuł przyjęcia napiwku przez Pracownika nie związany jest z relacją pracowniczego stosunku, lecz z osobistym, wyłącznym stosunkiem prawnym pomiędzy klientem a Pracownikiem.

Warto także wskazać, że kwestie związane z napiwkami nie są w żaden sposób uregulowane w umowach o pracę między Spółką a Pracownikami. Ponadto, nie są one również objęte wewnętrznymi regulaminami zakładu pracy czy układami zbiorowymi pracy.

Nie bez znaczenia dla oceny przedmiotowego zagadnienia pozostaje także fakt, że aby uznać dane świadczenie za przychód „pracowniczy”, to Spółka powinna mieć decydujący wpływ na daną wypłatę. Innymi słowy, w przypadku wynagrodzenia zasadniczego, Spółka „umawia się” w ramach umowy o pracę na wypłatę o określonej wysokości, będąc w pełni świadoma, że każdego miesiąca będzie obowiązana ponieść świadczenie w określonej wysokości, dokonać pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz pobrać składki na ubezpieczenia społeczne – zarówno w części pracowniczej, jak i własnej. Na tej podstawie Spółka może dokonywać kalkulacji swoich przychodów i wydatków. Nawet w przypadku premii uznaniowych, to pracodawca decyduje o fakcie wypłaty jak i o wysokości takiej premii, zatem również w takiej sytuacji decydującą rolę odgrywa pracodawca i również jest tu możliwe dokonanie kalkulacji obrotów.

Powyższe nie ma zastosowania w przypadku napiwków, które są arbitralnie ustalane przez klientów. W tym przypadku nie ma mowy o dowolności, czy o decydującej roli Spółki, która jest sprowadzona wyłącznie do roli „biernego obserwatora”, dokonując wypłaty (przekazania) napiwków w dokładnie takiej kwocie, w jakiej zostały one przekazane przez klientów na rzecz indywidualnie oznaczonego Pracownika. Zatem uznanie, że napiwek stanowi przychód z art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT dla Pracownika oznaczałoby, że Spółka – bez własnej woli – jest obowiązana do pobierania zaliczki oraz naliczania i poboru składek na ubezpieczenie społeczne (także w części należnej od „pracodawcy” co stanowi dodatkowe obciążenie kosztów pracodawcy) wyłącznie na podstawie arbitralnych decyzji klientów, pozbawiając Spółkę możliwości realnej oceny przepływów w danym okresie rozliczeniowym. W przypadku napiwków ani Spółka, ani Pracownik nigdy nie wie, po spełnieniu jakich warunków zostanie przyznany przez klienta napiwek, ani nie wie, w jakiej wysokości zostanie on przekazany. Codziennością w praktyce lokali gastronomicznych są sytuacje, w których – dokonując dokładnie takich samych czynności z zakresu obsługi klienta – raz Pracownik otrzyma gratyfikację od klienta w postaci napiwku, a innym razem nie. Potwierdza to, że „świadczenie napiwkowe” nie jest świadczeniem wynikającym ze stosunku pracy, a świadczeniem wynikającym z relacji Klient-Pracownik.

Podkreślić należy, że powyższy pogląd odnośnie kwalifikacji Napiwków Dobrowolnych jako dochodów z tzw. innych źródeł wyrażony w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 25 marca 2021 r. (sygn. I SA/Wr 571/20) został zaakceptowany przez Naczelny Sąd Administracyjny, który wyrokiem z 1 grudnia 2021 roku w sprawie o sygn. II FSK 1181/21 oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na przywołany wyrok WSA we Wrocławiu i zgodził się z dokonaną tam oceną, że środki pieniężne z tytułu napiwków stanowią środki pochodzące z innych źródeł, stosownie do treści art. 20 ust. 1 Ustawy o PIT. Uwzględniając stosowne przepisy Ustawy o PIT i Kodeksu cywilnego dotyczące umowy zlecenia, oraz stan sprawy przedstawiony we wniosku, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że uprawnionym jest przyjęcie, że źródłem i podstawa wypłaty napiwków nie jest, jak twierdził organ, łącząca dostawców ze spółką relacja prawna. Napiwki bowiem nie stanowią elementu wypłaty wynagrodzenia zleceniobiorcy przez zleceniodawcę, czy też realizacje warunków wynagrodzenia wynikających z umowy zlecenia. Sąd podkreślił, że we wniosku spółka wyraźnie wskazała, że kwoty napiwków będą miały charakter dobrowolny, a ich przyznanie i ich wysokość zależy tylko i wyłącznie od uznania klienta. Tym samym, pochodzenie napiwków należy upatrywać w relacji łączącej klienta z dostawcą. Naczelny Sąd Administracyjny zgodził się z oceną dokonaną w zaskarżonym wyroku, że przekazanie napiwków dostawcy jest czynnością techniczną. Zaznaczył, że we wniosku wskazano bowiem, że wnioskodawca nie będzie dokonywać podziału napiwków według przyjętych przez siebie zasad, lecz wypłacać je będzie według zestawienia, z którego wynika, który z dostawców, ile i w jakiej wysokości otrzymał napiwki, które należy mu przekazać. Skarżąca nie tworzy wspólnej puli napiwków, nie ingeruje w kwoty przekazywane dostawcom. Ma jedynie system ich rozdysponowania, który pozwala na realizację czynności technicznej polegającej na przekazywaniu tych kwot dostawcom.

Analogiczny pogląd wyraził także WSA w Warszawie w (nieprawomocnym) wyroku z dnia 26 kwietnia 2023 r. (III SA/Wa 2987/22), w którym rozważał analogiczny stan faktyczny do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego w przedmiotowym wniosku tj. kwestię kwalifikacji dobrowolnych, zależnych od decyzji klienta bezgotówkowych napiwków przyznawanych na rzecz kelnerów zatrudnionych na podstawie umowy o pracę lub umowy zlecenia. W wyroku tym Sąd zaprezentował pogląd zbieżny z Państwa stanowiskiem wskazując, że: „(...) zakwalifikowane do źródła jakim jest stosunek pracy mogą być tylko takie świadczenia, których źródłem jest stosunek pracy łączący pracodawcę i pracownika. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę przyjmuje za własną argumentację przedstawioną w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 kwietnia 2011 roku w sprawie II FSK 1665/10. Sąd wskazał w nim, że przepis art. 12 ust. 1 ustawy o PIT stanowi o przychodach z określonych (w nim) stosunków prawnych, w tym — stosunku pracy. W przywołanej regulacji prawnej prawodawca nie użył sformułowań w rodzaju: „przychody związane ze stosunkiem pracy, towarzyszące stosunkowi pracy, osiągnięte przy okazji stosunku pracy”. Jeżeli więc uczestnicząc w określonym stosunku pracy osoba fizyczna osiągnie przychód pozostający w jakimś związku faktycznym z wykonywaniem pracy, ale nie stanowiący przychodu ze stosunku prawnego w postaci stosunku pracy, nie będzie to przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT — stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny. Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy należy zauważyć, że o ile kelnerzy zatrudnieni przez skarżącą na podstawie umowy o pracę otrzymują sporne napiwki w związku z wykonywaniem tej pracy, to jednak jest to związek jedynie faktyczny. Źródłem wypłaty tego napiwku — choć trafia on do kelnera z rachunku bankowego Skarżącej — nie jest stosunek pracy łączący kelnera ze skarżącą spółką. W tym zakresie należy odwołać się do przedstawionej wyżej roli skarżącej spółki, która jedynie w sposób techniczny przekazuje napiwki od klientów do kelnerów. Również bowiem w omawianym zakresie (napiwków dla kelnerów zatrudnionych na podstawie umowy o pracę) źródłem wypłaty jest relacja klient — kelner. Zdaniem sądu, w okolicznościach niniejszej sprawy, napiwki wypłacane kelnerom zatrudnionym na podstawie umowy o pracę, nie stanowią dla nich przychodu ze źródła jakim jest stosunek pracy. Są to świadczenia otrzymywane z innych źródeł przychodu, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o PIT'.

W tym samym wyroku Sąd podkreślił, że „(...) sposób przekazania napiwku przez klienta, a zarazem — otrzymania go przez kelnera, nie ma znaczenia dla zaliczenia tej wypłaty do konkretnego źródła przychodu. Sam fakt otrzymania napiwku za pośrednictwem pracodawcy, czy zleceniodawcy nie świadczy o tym, że napiwek stanowi przychód ze źródła jakim jest odpowiednio stosunek pracy, czy działalność wykonywana osobiście. Raz jeszcze należy podkreślić. że „pośredniczenie” pracodawcy/zleceniodawcy ma charakter czysto techniczny: kwotę, którą wpłacił klient dla danego kelnera — przekazuje temu kelnerowi. W sprawie niniejszej nie dochodzi to „dzielenia” przez pracodawcę/zleceniodawcę zgromadzonych napiwków (...). W opisanych we wniosku okolicznościach nie ma miejsca na jakikolwiek zakres uznaniowości skarżącej spółki w zakresie sposobu podziału napiwków. Można powiedzieć, że takiego „podziału” nie ma. Skarżąca przekazuje zatrudnionemu kelnerowi napiwki przypisane mu automatycznie przez system, zaś do systemu są „wprowadzone” napiwki, co do których decyzje podejmuje wyłącznie klient (...).

Końcowo wskazać należy, że przyjęcie stanowiska, które zakłada traktowanie Napiwków Dobrowolnych jako przychód ze stosunku pracy mogłoby prowadzić do klasyfikacji tych napiwków jako przychodu dla pracodawcy (Wnioskodawcy). Niemniej jednak, jak wynika z przedstawionej argumentacji do pytania nr 1, Napiwki Dobrowolne nie stanowią przychodu podatkowego dla Spółki. Wynika to z racji braku cech trwałego przysporzenia (definitywnego i bezwarunkowego), co jest także potwierdzone w ugruntowanej linii interpretacyjnej organów podatkowych (por. interpretacje przywołane w uzasadnieniu do pytania nr 1).

Biorąc pod uwagę powyższą argumentację, w Państwa ocenie należy przyjąć, że Napiwki Dobrowolne nie stanowią dla Pracowników przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT. W Państwa ocenie, Napiwki Dobrowolne stanowią przychód z innych źródeł, podlegający opodatkowaniu zgodnie z przepisami art. 20 ust. 1 Ustawy o PIT. W rezultacie, nie będą Państwo płatnikiem z tytułu wypłacanych Pracownikom Napiwków Dobrowolnych, a zatem nie będą na Państwu ciążył obowiązek obliczenia i pobrania zaliczki na podatek oraz odprowadzenia jej do urzędu skarbowego.

Stanowisko w zakresie pytania 6:

Stoją Państwo na stanowisku, że przekazanie (wypłata na rachunek bankowy) Pracownikowi zatrudnionemu na umowę o pracę kwoty Obowiązkowego Napiwku będzie stanowiło dla niego przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT, a w konsekwencji będą Państwo obowiązani do obliczenia, pobrania i wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy od przekazanych na rzecz Pracowników kwot Napiwków Obowiązkowych.

W Państwa ocenie, w przeciwieństwie do Napiwków Dobrowolnych, które nie stanowią Państwa przychodu, bowiem w żaden sposób nie są powiązane z ceną świadczonej usługi restauracyjnej, a są przejawem dobrowolnej decyzji klienta, Napiwki Obowiązkowe stanowią część wynagrodzenia z tytułu usługi restauracyjnej, konstytuując tym samym przychód Spółki podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Kwota Napiwków Obowiązkowych stanowi Państwa trwałe przysporzenie, którym może on w dowolny sposób dysponować. Dodatkowo, w przypadku Napiwków Obowiązkowych, podział kwoty napiwku pomiędzy uprawnione osoby następuje według Państwa uznaniowej decyzji, co oznacza, że podział ten nie odzwierciedla w żaden sposób ewentualnej woli klienta odnośnie przyznania dodatkowego wynagrodzenia na rzecz konkretnego Pracownika. W związku z powyższym, w tym przypadku nie znajduje zastosowania argumentacja powoływana w odniesieniu do Napiwków Dobrowolnych, podkreślana także w orzecznictwie sądów administracyjnych, że źródłem i podstawą wypłaty napiwków jest relacja łącząca kelnera z klientem. W tym przypadku pochodzenia napiwku należy raczej upatrywać w relacji łączącej Pracownika ze Spółką, która to Spółka dokonuje podziału Napiwków Obowiązkowych według przyjętych przez siebie, w oderwaniu od woli klienta, reguł (proporcji). Nie jest to więc już tylko techniczne przekazanie kwoty napiwku w wysokości przyznanej przez klienta na rzecz konkretnego Pracownika, ale zadysponowanie – według Państwa uznania – osiągniętym przez Państwa przychodem z tytułu wyświadczonej usługi restauracyjnej. Z tego też względu skutki podatkowe Napiwków Dobrowolnych są różne od skutków podatkowych przekazania na rzecz Pracowników Napiwków Obowiązkowych.

Podsumowując powyższe, stoją Państwo na stanowisku, że przekazanie na rzecz Pracowników Napiwków Obowiązkowych w ustalonej przez Spółkę kwocie (proporcji) i według ustalonego klucza podziału stanowi przychód Pracownika ze stosunku pracy, a Spółka pełni w tym przypadku rolę płatnika zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Stanowisko w zakresie pytania 7:

Przekazanie (wypłata na rachunek bankowy) Pracownikowi zatrudnionemu na podstawie umowy zlecenia kwoty Napiwku Dobrowolnego, nie będzie stanowiło dla niego przychodu z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 8 lit. a) Ustawy o PIT, lecz przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 Ustawy o PIT, a w konsekwencji nie będą Państwo obowiązani do obliczenia, pobrania i wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy od takich wypłat.

Stosownie do treści art. 13 pkt 8 lit. a) Ustawy o PIT, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej.

W przeciwieństwie do art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT, określającego przychody ze stosunku pracy, art. 13 pkt 8 lit. a) Ustawy o PIT nie zawiera przykładowego katalogu świadczeń, które są uznawane za przychód z tego źródła, a jedynie stanowi, że dla zakwalifikowania danych przychodów do tego źródła, przychody te musza wynikać z umowy zlecenia (a nie ze „stosunku zlecenia”).

W niniejszej sprawie kluczowe jest zatem zawarte w art. 13 pkt 8 lit. a) Ustawy o PIT sfomułowanie „wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia”. Umowa zlecenia uregulowana została przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U.2023.1610 ze zm. dalej jako „Kodeks Cywilny”). Wysokość wynagrodzenia z tytułu umowy zlecenia zależy od zawartego przez strony porozumienia w tym zakresie. Jak bowiem wynika z przepisów w przypadku, gdy ani z umowy, ani z okoliczności nie wynika, że przyjmujący zlecenie zobowiązał się wykonać je bez wynagrodzenia, za wykonanie zlecenia należy się wynagrodzenie (art. 735 § 1 Kodeksu cywilnego). Jeżeli strony nie umówią się na wysokość wynagrodzenia, a ponadto nie ma obowiązującej taryfy, za wykonanie zlecenia należy się wynagrodzenie odpowiadające wykonanej pracy (art. 735 § 2 Kodeksu cywilnego).

Nie ulega wątpliwości, że wszelkie płatności otrzymywane przez zleceniobiorcę w ramach umowy zlecenia, wynikające z tej umowy i związane z jej wykonaniem, podlegają kwalifikacji jako przychód z umowy zlecenia zgodnie z art. 13 pkt 8 lit. a) Ustawy PIT. Jednakże taka ocena nie może być zastosowana w przypadku Dobrowolnych Napiwków. Analogicznie do sytuacji opisanej w pytaniu nr 3 napiwki przekazywane dobrowolnie stanowią wyraz uznania klienta dla konkretnego Pracownika. To relacja pomiędzy klientem a Pracownikiem, a nie umowa zlecenia zawarta ze Spółką, stanowi podstawę dla uzyskania takiej gratyfikacji.

W przedmiotowej sytuacji argumentacja przedstawiona przez Państwa w odniesieniu do pytania nr 5 znajduje w pełni zastosowanie. Podobnie jak w przypadku kelnerów zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, tak i w przypadku kelnerów, których ze Spółką łączy umowa zlecenia, w przypadku gdy Klient spontanicznie i zupełnie dobrowolnie przekazuje napiwek Pracownikowi za pomocą terminala płatniczego Spółki, Spółka pełni jedynie rolę technicznego pośrednika w procesie przekazywania środków od klientów do obsługujących ich Pracowników. Zatwierdzony napiwek jest dodawany do całkowitej sumy rachunku, a płatność bezgotówkowa obejmuje zarówno wartość zamówienia, jak i napiwek. Napiwek ten jest wpłacany w sposób bezgotówkowy i skierowany bezpośrednio do Pracownika, który obsługuje danego klienta. W takim przypadku kwota napiwku również jest przypisana od samego początku do indywidualnie oznaczonego Pracownika. Dzięki możliwości indywidualnego rozliczenia na podstawie zrealizowanych transakcji według przypisanych każdej osobie (kelnerowi) loginów oraz stolików Spółka jest w stanie rozdysponować w sposób bezgotówkowy kwoty otrzymanych napiwków na rzecz właściwych adresatów tych świadczeń. Powyższy schemat wynika z konieczności dostosowania się do sposobu płatności napiwku i w żadnym wypadku nie oznacza aktywnego zaangażowania Spółki w szczególną relację między Klientem a Pracownikiem. Innymi słowy, opisane okoliczności zdarzenie przyszłego nie powodują przekształcenia Spółki w odbiorcę napiwków. Spółka działa tu jedynie jako podmiot techniczny, który odbiera i przekazuje (zgodnie z wewnętrznymi ustaleniami z Pracownikiem) 100% napiwków przekazanych przez klientów. Ta rola Spółki mogłaby być spełniana przez dowolny inny podmiot, który agreguje napiwki w skali miesiąca i następnie wypłaca je Pracownikom. Techniczny udział Spółki w przekazywaniu napiwku wynika tylko i wyłącznie z faktu, że to rachunek bankowy Spółki jest powiązany z terminalem płatniczym.

Państwa powyższe stanowisko w odniesieniu do Pracowników, z którymi została zawarta umowa zlecenia (umowa o świadczenie usług) znajduje potwierdzenie w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 25 marca 2021 r., o sygn. akt I SA/Wr 571/20, w którym Sąd uznał, że forma przekazania napiwków oraz spontanicznych charakter świadczeń potwierdzają, że nie stanowią one elementu wynagrodzenia ze stosunku pracy lub umowy zlecenia. Decydujący jest fakt, że napiwki są bezpośrednio przekazywane przez klientów kelnerom a Spółka jest zaangażowana jedynie jako pośrednik techniczny w procesie płatności. W wyroku tym, który wprost dotyczył opodatkowania dobrowolnych napiwków otrzymanych przez Państwa zleceniobiorców sąd wskazał: „Nie sposób jest uznać, że Skarżąca może swobodnie dysponować napiwkami. Przekazanie napiwków dostawcy należy uznać za czynność techniczną, a nie za element wypłaty wynagrodzenia zleceniobiorcy przez zleceniodawcę. Skarżąca nie tworzy wspólnej puli napiwków, nie ingeruje w kwoty przekazywane dostawcom. Ma jedynie system ich rozdysponowania, który pozwala na realizację czynności technicznej polegającej na przekazywaniu tych kwot dostawcom. Nie można uznać, że jest to element wypłaty wynagrodzenia zleceniobiorcy przez zleceniodawcę, czy też realizacja warunków wynagrodzenia wynikających z umowy zlecenia (...). Skoro z przedstawionych okoliczności faktycznych wynika, że w przypadku przyznania przez klienta napiwku, kwota przyznanego i wpłaconego online napiwku jest automatycznie przypisywana do konkretnego dostawcy, to niewątpliwie sytuacja ta w swej istocie jest zbliżona do sytuacji, kiedy to zleceniobiorca bezpośrednio (bez pośrednictwa zleceniodawcy) otrzymałby napiwek od klienta. W konsekwencji należało uznać, że środki pieniężne z tytułu napiwków stanowią środki pochodzące z innych źródeł, stosownie do treści art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. W konsekwencji, na Skarżącej nie spoczywa obowiązek realizacji zadań płatnika przewidziany w treści art. 41 i art. 42 u.p.d.o.f. Należy tym samy stwierdzić, że w sprawie doszło do naruszenia art. 13 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f. i art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f.”.

Aktualne także pozostają wnioski wynikające z przywołanego już wyżej wyroku WSA w Warszawie z dnia 26 kwietnia 2023 r., w którym Sąd rozważał kwalifikację do właściwego źródła przychodów bezgotówkowych napiwków otrzymanych przez zleceniobiorców za pośrednictwem zleceniodawcy, gdzie wskazał, że: „Odnosząc się do treści powołanego wyżej przepisu art. 13 ust. 1 pkt 8 o PIT należy wskazać, że do wskazanego źródła przychodów jakim jest działalność wykonywana osobiście należą przychody, które podatnik otrzymuje „z tytułu” wykonywanych usług m.in. na podstawie umowy zlecenia. Oznacza to, że otrzymany przychód nie może pozostawać w jakimkolwiek związku (faktycznym) z wykonywanymi usługami, lecz musi „pochodzić” od zleceniodawcy i być „zapłatą” za wykonane usługi. Innymi słowy źródłem tego przychodu winien być stosunek prawny łączący zleceniodawcę ze zleceniobiorcą (w okolicznościach sprawy — skarżącą spółkę z kelnerem). Kwestia istnienia i wysokości napiwku winna wynikać z tej relacji prawnej. Jak słusznie podniosła skarżąca spółka — tylko należności wypłacone przez zleceniodawcę związane z umową zlecenia (a nie innego stosunku prawnego) są warunkiem zakwalifikowania do przychodów z umowy zlecenia, na podstawie art. 13 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT. W sprawie niniejszej taki związek nie istnieje. Źródłem wypłaty napiwku jest bowiem wieź, relacja pomiędzy kelnerem i klientem spółki. To klientowi pozostawiona jest pełna (nie ograniczona jakakolwiek ingerencja skarżącej) swoboda co do przekazania napiwku kelnerowi, jak i wysokości kwoty przekazanej z tego tytułu. Rolą spółki — jak zasadnie podnosi skarżąca — jest jedynie techniczne pośredniczenie między transferem środków od klientów do obsługujących ich pracowników. (....). Raz jeszcze należy podkreślić, że dla kwalifikacji napiwku do danego źródła przychodu należy ustalić stosunek prawny będący podstawą jego wypłaty. W niniejszej sprawie — jak to zostało wyżej wyjaśnione — napiwki wynikają z relacji łączącej kelnera z klientem, a nie z umowy zlecenia łączącej skarżącą spółkę z kelnerem. W konsekwencji, sporne napiwki nie należą do źródła przychodów jakim jest działalność wykonywana osobiście, lecz stanowią środki pochodzące z innych źródeł, stosownie do treści art. 20 ust. 1 ustawy o PIT. W związku z tym, w przedstawionej we wniosku sytuacji przekazania napiwków kelnerom, na skarżącej nie będą ciążyły obowiązki płatnika, o których mowa w art. 41 ust. 1 i nast. ustawy o PIT”.

W konsekwencji mając powyższe na względzie, Państwa zdaniem, przekazanie Pracownikowi zatrudnionemu na podstawie umowy zlecenia kwoty Napiwku Dobrowolnego, nie będzie stanowiło dla niego przychodu z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 8 lit. a) Ustawy o PIT, lecz przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 Ustawy o PIT, a w konsekwencji Spółka nie będzie obowiązana do obliczenia, pobrania i wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy od takich wypłat.

Stanowisko w zakresie pytania 8:

Stoją Państwo na stanowisku, że przekazanie (wypłata na rachunek bankowy) Pracownikowi zatrudnionemu na podstawie umowy zlecenia kwoty Obowiązkowego Napiwku będzie stanowiło dla niego przychód z działalności wykonywanej osobiście, o którym mowa w art. 13 pkt 8 lit a) Ustawy o PIT, a w konsekwencji, będą Państwo obowiązani do obliczenia, pobrania i wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy od przekazanych na rzecz Pracowników kwot Napiwków Obowiązkowych (analogicznie jak w przypadku Napiwków Obowiązkowych wypłacanych na rzecz kelnerów zatrudnionych na podstawie umowy o pracę).

W Państwa ocenie, w przeciwieństwie do Napiwków Dobrowolnych, które w Państwa ocenie nie stanowią Państwa przychodu, bowiem w żaden sposób nie są powiązane z ceną świadczonej usługi restauracyjnej, a są przejawem dobrowolnej decyzji klienta, Napiwki Obowiązkowe stanowią część wynagrodzenia z tytułu usługi restauracyjnej. Kwota Napiwków Obowiązkowych stanowi Państwa trwałe przysporzenie, którą może on w dowolny sposób dysponować. Dodatkowo, w przypadku Napiwków Obowiązkowych, podział kwoty napiwku pomiędzy uprawnione osoby następuje według Państwa uznaniowej decyzji, co oznacza, że podział kwoty Napiwku Obowiązkowego nie odzwierciedla w żaden sposób ewentualnej woli klienta odnośnie przyznania dodatkowego wynagrodzenia na rzecz konkretnego Pracownika. W związku z powyższym, w tym przypadku nie znajduje zastosowania argumentacja powoływana w odniesieniu do Napiwków Dobrowolnych, podkreślana także w orzeczeniach sądów administracyjnych, że źródłem i podstawą wypłaty napiwków jest relacja łącząca kelnera z klientem. W tym przypadku pochodzenia napiwku należy raczej upatrywać w relacji łączącej Pracownika ze Spółką, która to Spółka dokonuje podziału Napiwków Obowiązkowych według przyjętych przez siebie, w oderwaniu od woli klienta, reguł (proporcji).

Nie jest to więc – już tylko techniczne przekazanie kwoty napiwku w wysokości przyznanej przez klienta na rzecz konkretnego Pracownika, ale zadysponowanie – według Państwa uznania – osiągniętym przez Państwo przychodem z tytułu wyświadczonej usługi restauracyjnej. Z tego też względu skutki podatkowe Napiwków Dobrowolnych są różne od skutków podatkowych przekazania na rzecz Pracowników Napiwków Obowiązkowych.

Podsumowując powyższe, stoją Państwo na stanowisku, że przekazanie na rzecz Pracowników, zatrudnionych na podstawie umowy zlecenia, Napiwków Obowiązkowych w ustalonej przez Państwa kwocie (proporcji) i według ustalonego klucza podziału stanowi przychód Pracownika zatrudnionego na podstawie umowy zlecenia przychód z działalności wykonywanej osobiście, a Spółka pełni w tym przypadku rolę płatnika zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Stanowisko w zakresie pytania 9:

Państwo stoją na stanowisku, że w przypadku uznania, że kwoty Dobrowolnych Napiwków nie stanowią dla Pracowników przychodu ze stosunku pracy ani przychodu z umowy zlecenia, Spółka jest obowiązana do wystawienia i wykazania w PIT-11 informacji o dochodach z tzw. innych źródeł w odniesieniu do przekazanych na rzecz Pracowników kwot Napiwków Dobrowolnych.

Stosownie do art. 42a ust. 1 Ustawy PIT, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

W przypadku zatem, gdy kwoty Napiwków Dobrowolnych przekazywanych przez Spółkę na rzecz Pracowników będą stanowić dla nich dochody z tzw. innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 Ustawy PIT, Spółka nie będzie pełniła roli płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, ale stosownie do art. 42a ust. 1 Ustawy PIT będzie zobowiązany do sporządzenia informacji PIT-11 o wysokości przychodów, o których mowa w art. 20 ust. 1 Ustawy PIT i przekazania jej w ustawowym terminie zarówno Pracownikowi jak i urzędowi skarbowemu właściwemu dla tego Pracownika.

Stanowisko w zakresie pytania 10:

Stoją Państwo na stanowisku, że w przypadku uznania, że kwoty Napiwków Obowiązkowych nie stanowią dla Pracowników przychodu ze stosunku pracy ani przychodu z umowy zlecenia, Spółka będzie zobowiązana do wystawienia i wykazania w PIT-11 informacji o dochodach z tzw. innych źródeł w odniesieniu do przekazanych na rzecz Pracowników kwot Napiwków Obowiązkowych.

Stosownie do art. 42a ust. 1 Ustawy PIT, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

W przypadku zatem, gdy kwoty Napiwków Obowiązkowych przekazywanych przez Państwo na rzecz Pracowników będą stanowić dla nich dochody z tzw. innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 Ustawy PIT, Spółka nie będzie pełniła roli płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, ale stosownie do art. 42a ust. 1 Ustawy PIT będzie zobowiązany do sporządzenia informacji PIT-11 o wysokości przychodów, o których mowa w art. 20 ust. 1 Ustawy PIT i przekazania jej w ustawowym terminie zarówno Pracownikowi jak i urzędowi skarbowemu właściwemu dla tego Pracownika.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiliście Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z jego treścią:

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 9 ww. ustawy:

Artykuł 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Użyty w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot „w szczególności” oznacza, że wymieniane kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Tak szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu pracownika wskazuje, że w każdym przypadku, w którym uzyska on od pracodawcy realną korzyść mającą wymiar finansowy, będzie to rodzić obowiązek zwiększenia jego przychodu, z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle art. 13 pkt 8 ww. ustawy:

Według art. 20 ust. 1 ww. ustawy:

Napiwki otrzymane przez pracowników lub zleceniobiorców zawsze stanowią przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Mogą jednak stanowić przychód ze stosunku pracy (art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub przychód z działalności wykonywanej osobiście (art. 13 pkt 8 ww. ustawy), bądź przychód z tzw. innych źródeł (art. 20 ust. 1 tej ustawy). O zakwalifikowaniu napiwków do jednego z wyżej wymienionych źródeł decyduje sposób ich otrzymania.

Wątpliwości Spółki w opisanych we wniosku okolicznościach budzi fakt powstania obowiązków płatnika, w sytuacji przekazywania personelowi (pracownikom i zleceniobiorcom) przez klientów Spółki w formie bezgotówkowej dobrowolnej (jako dobrowolny wyraz uznania za wysiłek pracowników i zleceniobiorców przy świadczeniu usługi) bądź obowiązkowej kwoty napiwku należnej w sytuacji świadczenia usługi restauracyjnej w przypadku imprez np. 10 osób i więcej (do rachunku doliczana jest automatycznie dodatkowa kwota stanowiąca napiwek dla pracowników i zleceniobiorców świadczących obsługę). Napiwek przekazywany jest bezgotówkowo na rachunek bankowy Spółki, po czym napiwek jest rozdzielany na pracowników i zleceniobiorców.

Biorąc pod uwagę okoliczności przedmiotowej sprawy podkreślenia wymaga, że określenie prawidłowego źródła przychodów na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych związanego z otrzymanym przez pracownika lub zleceniobiorcę napiwkiem uzależnione jest od formy otrzymania napiwku, tj. czy otrzymanie napiwku odbywa się za pośrednictwem, czy bez pośrednictwa pracodawcy (zleceniodawcy).

W praktyce napiwki mogą być bowiem bezpośrednio otrzymywane przez pracowników/ zleceniobiorców od klientów lub też są gromadzone przez pracodawcę/zleceniodawcę, a następnie dzielone pracownikom/zleceniobiorcom według określonych reguł. Sposób rozliczania napiwków przez Spółkę poprzez oddawanie kwot napiwków przekazanych przez klientów bezgotówkowo (płatności kartą kredytową, urządzeniami mobilnymi jak telefony, zegarki, opaski mobilne itp.) oraz przekazanych przez klientów bezgotówkowo wynikających z wyceny/potwierdzenia przekazywanego klientowi należy powiązać z etapem wykonywania stosunku pracy lub umowy zlecenia. Taki sposób przekazywania napiwków za pośrednictwem pracodawcy/zleceniodawcy świadczy bowiem o ich ujęciu nie tyle do wynagrodzenia, ale do realizowanych warunków płacy wynikających ze stosunku pracy lub umowy zlecenia.

Zatem, w sytuacji, gdy klient przekazuje bezpośrednio personelowi kwotę napiwku (i nie jest ona przekazywana do pracodawcy/zleceniodawcy), to wówczas napiwki te stanowią dla kelnera przychód z innych źródeł, a w konsekwencji na pracodawcy nie będzie ciążył obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Inaczej jest gdy, napiwek najpierw trafia do pracodawcy/zleceniodawcy, a następnie wypłacany jest pracownikowi bądź zleceniobiorcy. W sytuacji, gdy wartość napiwku doliczana jest do płatności terminalem bądź w innej formie bezgotówkowej (np. przelew, blik opaski mobilne itp.), zaś pracownik bądź zleceniobiorca kwotę napiwku po dokonaniu obciążenia pobiera za pośrednictwem pracodawcy lub zleceniobiorcy, napiwek ten stanowi przychód ze stosunku pracy lub umowy zlecenia. Napiwek taki podlegał opodatkowaniu łącznie z wynagrodzeniem danej osoby za pracę lub z umowy zlecenia, zaś pracodawca/ zleceniobiorca – jako płatnik – ma obowiązek pobrania od tych napiwków zaliczki na podatek zgodnie z art. 32 ust. 1 i art. 38 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz odpowiednio zgodnie z 41 ust. 1 ww. ustawy.

Stosownie do art. 32 ust. 1 ww. ustawy:

Z kolei w świetle art. 38 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na mocy art. 39 ust. 1 w. ustawy stanowi, że:

Art. 41 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Jak wynika z art. 41 ust.2 ustawy:

Stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 42 ust. 2 pkt 2 ustawy:

Mając na uwadze powołane regulacje prawne należy stwierdzić, że przychody z tytułu napiwków, w przypadku dokonywania płatności bezgotówkowych przez klientów, trafiające do Spółki, jako pracodawcy lub zleceniodawcy, która następnie rozdysponowuje je w ustalony sposób wśród pracowników/zleceniobiorców, będą stanowić odpowiednio dla nich przychód ze stosunku pracy/przychód z działalności wykonywanej osobiście.

Zatem, kwoty Napiwków Dobrowolnych oraz Obowiązkowych, uiszczanych przez Klientów w sposób bezgotówkowy na rzecz pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę będą stanowić dla nich przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, Spółka będzie obowiązana do obliczenia, pobrania i wpłacenia zaliczek na podatek dochodowy od takich wypłat, zgodnie z art. 32 ust. 1 w zw. z art. 38 ust. 1 ww. ustawy oraz do wykazania przekazanych napiwków w deklaracji PIT-11.

Jednocześnie również przekazanie pracownikowi zatrudnionemu na umowę zlecenie kwoty dobrowolnego oraz obowiązkowego napiwku, będą stanowić dla niego przychód z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji, Spółka będzie obowiązana do obliczenia, pobrania i wpłacenia zaliczek na podatek dochodowy od takich wypłat, zgodnie z art. 41 ust. 1 i nast. ww. ustawy oraz do wykazania przekazanych napiwków w deklaracji PIT-11.

Zatem Państwa stanowisko jest prawidłowe w części dotyczącej obowiązku poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od przekazanych na rzecz pracowników i zleceniobiorców Napiwków Obowiązkowych. Na aprobatę zasługuje Państwa stanowisko, że z tego tytułu pracownik uzyska przychód ze stosunku pracy, a zleceniobiorca – przychód z działalności wykonywanej osobiście. (pytanie Nr 6 i 8).

Natomiast stanowisko Państwa jest nieprawidłowe, że z tytułu otrzymania Napiwku Dobrowolnego pracownik i zleceniobiorca uzyska przychód z innych źródeł. Nie można również zgodzić się z Państwem, że z tytułu otrzymania Napiwków Dobrowolnych i Napiwków Obowiązkowych jesteście Państwo obowiązani do wystawienia i wykazania w informacji PIT-11 przychodów z innych źródeł. (pytanie Nr 5, 7, 9 i 10).

Dodatkowe informacje

Odnosząc się do powołanych przez Państwa wyroków sądów administracyjnych podkreślić należy, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw w określonych stanach faktycznych i tylko w nich są wiążące. Dlatego, stosownie do art. 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78 poz. 483 ze zm.) wskazać należy, że wyroki sądów nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego interpretację indywidualną.

Ponadto podkreślenia wymaga, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Państwa chroniła w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Należy też zauważyć, że to na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku ewentualnego postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).