Interpretacja indywidualna z dnia 14 grudnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.950.2023.1.AC

Brak możliwości odliczenia wydatków na klimatyzacje z funkcją grzania w ramach ulgi termomodernizacyjnej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 października 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 31 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pan właścicielem wraz z żoną A.D. budynku mieszkalnego jednorodzinnego, wybudowanego przez Pana i żonę na działce nabytej na podstawie aktu notarialnego repertorium A nr (…) z (…) r., położonego w miejscowości (...). Ww. budynek został oddany do użytku w 2016 roku. Razem z żoną ma Pan małżeńską wspólnotę majątkową. Budynek od samego początku jest ogrzewany piecem gazowym kondensacyjnym z zamkniętą komorą spalania na gaz ziemny.

W lipcu 2021 r. zamontowana została instalacja fotowoltaiczna o mocy 7,2 KWp, a w lipcu 2022 r. instalacja została rozbudowana o dodatkowy 1,0 KWp. Łącznie instalacja posiada obecnie moc 8,2 KWp. Faktura za montaż instalacji fotowoltaicznej (tej pierwszej o mocy 7,2 KW) została wystawiona imiennie na Pana i Pana żonę, C. i A.D., 30 lipca 2021 r. i została ona rozliczona w uldze termomodernizacyjnej w rozliczeniu rocznym PIT za 2021 r. Faktury za rozbudowaną część instalacji fotowoltaicznej zostały wystawione imiennie na Pana i Pana żonę, C. i A.D., 26 lipca 2022 r. i została rozliczona w uldze termomodernizacyjnej w rozliczeniu rocznym za 2022 r. Łączny koszt wraz z montażem instalacji fotowoltaicznej wyniósł 42 300 zł. W dalszej kolejności zamontował Pan w budynku system klimatyzacji inwerterowej z funkcją grzania firmy (…) (klimatyzator działający na tej samej zasadzie co pompa ciepła typu powietrze-powietrze (według deklaracji firmy (…) zamieszczonej na stronie internetowej: (…) „Każdy klimatyzator typu (…) to pompa ciepła typu powietrze-powietrze. Oznacza to, że działa on na zasadzie pobierania ciepła ze środowiska o niższej temperaturze po to, by przekazać je do otoczenia o wyższej temperaturze.”, z 3 (trzema) jednostkami wewnętrznymi. Umowa została zrealizowana 14 maja 2023 r. Tego samego dnia wykonawca wystawił fakturę VAT na zakup ww. urządzenia oraz usługę montażu, ze stawką VAT 8%. Faktura opiewa na kwotę 11 664 zł brutto. Objęta fakturą należność została w całości zapłacona ze środków własnych. Zamontowane urządzenia to trzy jednostki zewnętrzne firmy (…) o mocy (chłodzenie/grzanie) 3x3,2 KW/3x3,4 KW wraz z 3 jednostkami wewnętrznymi (ściennymi) firmy (…).

Według karty technicznej urządzenia, efektywność energetyczna urządzenia w trybie grzania wynosi SCOP 4.0, co oznacza, że 1 KW energii elektrycznej wytwarza 4 KW energii cieplnej. Jednostki wewnętrzne ścienne zostały zainstalowane w trzech pomieszczeniach – pokojach na 1 kondygnacji (poddaszu) budynku. Dotychczas wszystkie pomieszczenia były ogrzewane paliwem gazowym (CO). W związku z potrzebą zmniejszenia kosztów ogrzewania domu gazem, w trzech łazienkach wymieniłem kaloryfery z CO na kaloryfery z grzałką elektryczną i obecnie łazienki są ogrzewane kaloryferem z elektryczną grzałką. Posiada Pan instalację CO, gdzie woda jest dostarczana rurkami do podłogówki w całym domu. Ma Pan zawartą umowę sprzedaży energii elektrycznej, zgodnie z którą energia elektryczna wyprodukowana przez instalację fotowoltaiczną niewykorzystana w danym okresie rozliczeniowym przechodzi na kolejne okresy rozliczeniowe, jednak nie dłużej niż na kolejne 12 miesięcy od daty wprowadzenia tej energii do sieci OSD. Rozliczenie ilościowe energii elektrycznej wprowadzonej do sieci OSD następuje w stosunku 1 do 0,8. Uzysk energii elektrycznej produkowanej na bieżąco z fotowoltaiki jest przeznaczany na zasilanie klimatyzacji z funkcją grzania (działającej w zakresie ogrzewania jako pompa ciepła powietrze-powietrze) co ma realny wpływ na obniżenie zużycia gazu ziemnego. Zamontowanie opisanego urządzenia pozwoliło na zmniejszenie zużycia gazu i zastąpienie go bardziej ekologicznym rozwiązaniem jakim jest klimatyzacja z funkcją grzania, ze sprawnością energetyczną SCOP 4.0 (wskaźnik efektywności grzania), używająca energii elektrycznej, produkowanej z paneli fotowoltaicznych. Klimatyzacja z funkcją grzania będzie używana w okresie jesienno-wiosennym i zimowym do ogrzewania domu, pozwalając zaoszczędzić energię zużywaną obecnie na ogrzanie budynku paliwem gazowym. Dodatkowo funkcja grzania w klimatyzatorze pozwoli w sposób bardziej ekonomiczny ogrzać pomieszczenia, gdyż do dostarczenia mocy cieplnej 4 KW zostanie zużyty jedynie około 1 KW mocy elektrycznej, który pochodzić będzie z ekologicznego źródła, jakim jest instalacja fotowoltaiczna. Reasumując, montaż klimatyzacji z funkcją grzania zmniejszy zużycie nośników energii potrzebnych do ogrzania ww. budynku mieszkalnego (w szczególności gazu, jako nieodnawialnego paliwa kopalnego). Podkreślić należy, że klimatyzacja z funkcją grzania (sprężarka inwerterowa powietrze-powietrze) będzie zasilana energią elektryczną pochodzącą z instalacji fotowoltaicznej.

Zakupiona instalacja klimatyzacji z funkcją ogrzewania firmy (…) mieści się w zakresie zdefiniowanym w Załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. (Dz. U. z 2023r. poz. 273 ze zm.), w punkcie 1. Materiały budowlane i urządzenia: 7) materiały budowlane wchodzące w skład instalacji ogrzewczej; (pełni funkcję grzewczą), 9) materiały budowlane wchodzące w skład systemu ogrzewania elektrycznego; (jest urządzeniem elektrycznym umożliwiającym ogrzewanie), 10) pompa ciepła wraz z osprzętem; (ze względu na sposób działania klimatyzacja jest pompą ciepła). Natomiast w punkcie 2., Usługi: 7) wymiana elementów istniejącej instalacji ogrzewczej lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej lub wykonanie nowej instalacji wewnętrznej ogrzewania lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej. Wydatki poniesione na zainstalowanie systemu klimatyzacji z funkcją ogrzewania firmy (…) zostały poniesione w związku z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy z 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz centralnej ewidencji emisyjności budynków (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 438 ze zm.) i przyporządkowałbym je jako całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Budynek mieszkalny był dotychczas ogrzewany przy wykorzystaniu instalacji gazowej c.o., poprzez piec gazowy kondensacyjny. Zamontowany system klimatyzacji z funkcją grzania pozwolił na szybkie jego ogrzanie bez konieczności aktywowania pieca gazowego, dodatkowo klimatyzacja zasilana jest energią elektryczną pozyskaną z odnawialnego źródła energii wytworzoną przez instalację fotowoltaiczną zainstalowaną w 2021 i 2022 r. W wyniku przeprowadzonej modernizacji, tj. zamontowania instalacji fotowoltaicznej oraz klimatyzacji z funkcją ogrzewania, ograniczone zostało w sposób znaczący zużycie gazu ziemnego wykorzystywanego dotychczas przy ogrzewaniu budynku.

Opisany we wniosku zakup klimatyzacji nie jest i nie będzie sfinansowany (dofinansowany) ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska oraz gospodarki wodnej i nie zostanie zwrócony w jakiejkolwiek formie. Przedsięwzięcie termomodernizacyjne zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca 2021 roku podatkowego, w którym został poniesiony pierwszy wydatek na część instalacji fotowoltaicznej. Łączna kwota odliczenia za realizowane przedsięwzięcia termomodernizacyjne, w tym również wydatki związane z zakupem i montażem klimatyzacji z funkcją grzania, nie przekroczą 53 000 zł, licząc od końca 2021 r., w którym to roku zostały poniesione pierwsze wydatki. Środki na realizację termomodernizacji ponieśliśmy wraz z żoną z własnych oszczędności uzyskanych ze stosunku pracy, które są opodatkowane według obowiązującej skali podatkowej. W związku z ogromną publiczną dostępnością czasopism branżowych, artykułów, analiz technicznych i wypowiedzi ekspertów ds. termiki budynków, potwierdzających zmniejszenie zapotrzebowania energetycznego budynków po zmianie sposobu ogrzewania z dominującego ogrzewania gazem, na przeważające ogrzewanie klimatyzatorami zasilanymi energią elektryczną pochodzącą z paneli fotowoltaicznych, nie planuję wykonania audytu energetycznego budynku.

Pytanie

Czy wydatki poniesione w roku podatkowym 2023 r. na zakup i montaż klimatyzacji z funkcją ogrzewania, tj. sprężarki inwerterowej typu powietrze-powietrze, będzie mógł Pan uznać za wydatki podlegające odliczeniu od podstawy obliczenia podatku w ramach ulgi termomodernizacyjnej na podstawie art. 26h ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zeznaniu rocznym PIT?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem koszty zakupu oraz instalacji klimatyzacji inwerterowej typu split z funkcją ogrzewania można zaliczyć do wydatków uprawniających do skorzystania z podatkowej ulgi termomodernizacyjnej (o której mowa w art. 26h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Klimatyzacja inwerterowa typu split z funkcją ogrzewania pracuje na takiej samej zasadzie jak pompa ciepła typu powietrze-powietrze, co umożliwia efektywniejsze ogrzewanie, dzięki czemu następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania. Natomiast ogrzewanie poprzez wykorzystanie energii elektrycznej dostarczonej z instalacji fotowoltaicznej, pozwala na ograniczenie zużycia paliw kopalnych, poprzez zamianę źródeł energii na źródła odnawialne. Instalacja klimatyzacji z funkcją ogrzewania mieści się w zakresie zdefiniowanym w Załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. (poz. 2489), w punkcie 1. Materiały budowlane i urządzenia: 8) materiały budowlane wchodzące w skład instalacji ogrzewczej; (pełni funkcję grzewczą), 9) materiały budowlane wchodzące w skład systemu ogrzewania elektrycznego; (jest urządzeniem elektrycznym umożliwiającym ogrzewanie), 10) pompa ciepła wraz z osprzętem; (ze względu na sposób działania klimatyzacja jest pompą ciepła). Natomiast w punkcie 2. Usługi: 7) wymiana elementów istniejącej instalacji ogrzewczej lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej lub wykonanie nowej instalacji wewnętrznej ogrzewania lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej. Dlatego też, uważa Pan, iż montaż klimatyzacji z funkcją ogrzewania uprawnia Pana do skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pana we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 26h ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

W myśl powyższego przepisu, adresatami ulgi termomodernizacyjnej są podatnicy podatku dochodowego opłacający podatek według skali podatkowej, 19% stawki podatku oraz - na podstawie art. 11 ust. 1 i 2 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2022, poz. 2540 ze zm.) - opłacający ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, będący właścicielami lub współwłaścicielami jednorodzinnych budynków mieszkalnych, ponoszący wydatki na realizację przedsięwzięć termomodernizacyjnych. Ponadto, odliczenie przysługuje pod warunkiem zakończenia przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w okresie do 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Zgodnie z art. 26h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 26h ust. 3 cytowanej ustawy:

Artykuł 26h ust. 4 wskazanej wyżej ustawy stanowi, że:

Zgodnie z art. 26h ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Powyższa regulacja wskazuje na brak możliwości odliczenia wydatków, których podatnik nie poniósł, gdyż zostały mu zrefinansowane (zwrócone). Odliczeniu podlegają te wydatki, których ciężar ekonomiczny ponosi podatnik (uszczuplają jego majątek). Nie ma także możliwości odliczenia wydatków, które w jakiejkolwiek formie pomniejszyły już zobowiązanie podatkowe podatnika.

Na podstawie art. 26h ust. 6 wyżej wymienionej ustawy:

Artykuł 26h ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi, że:

Natomiast, w myśl art. 26h ust. 8 i 9 powyższej ustawy:

Definicję budynku mieszkalnego jednorodzinnego, o którym mowa w art. 26h ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawiera art. 5a pkt 18b tej ustawy.

Zgodnie z tym przepisem (art. 5a pkt 18b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych):

Stosownie do treści tego artykułu (art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane):

Artykuł 5a pkt 18c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych definiuje natomiast przedsięwzięcie termomodernizacyjne. Zgodnie z tą regulacją:

W myśl art. 2 pkt 2 ustawy z 21 listopada 2008 r. (t. j. Dz. U. z 2022 poz. 438 ze zm.) o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków:

Katalog wydatków podlegających odliczeniu znajduje się natomiast w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 273). Są to:

Z cytowanych przepisów wynika zatem, że ulga termomodernizacyjna przysługuje właścicielowi lub współwłaścicielowi istniejącego już budynku mieszkalnego jednorodzinnego w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane. Podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem takiego budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, wydatki poniesione w roku podatkowym na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek. Wydatki podlegające odliczeniu w ramach omawianej ulgi należy rozliczyć w zeznaniu podatkowym składanym za rok, w którym poniesiono wydatki. Kwota odliczenia nie może przekroczyć 53 000 zł w odniesieniu do wszystkich realizowanych przedsięwzięć termomodernizacyjnych w poszczególnych budynkach, których podatnik jest właścicielem lub współwłaścicielem. Wysokość wydatków ustala się na podstawie faktur wystawionych przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku.

Co jednak istotne, wyłącznie w zakresie wydatków wskazanych w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych, podatnik może skorzystać z ulgi termomodernizacyjnej.

Innymi słowy, odliczeniu w ramach ulgi wskazanej w art. 26h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą podlegać tylko wydatki, które zostały uwzględnione we wskazanym wyżej rozporządzeniu i zostały poniesione w związku z realizacją konkretnego przedsięwzięcia termomodernizacyjnego.

Katalog tych wydatków nie uwzględnia jednak wydatków poniesionych na zakup i montaż urządzenia klimatyzacyjnego z funkcją grzania, nawet jeśli:

• jednostka zewnętrzna w czasie ogrzewania działa w trybie pompy ciepła powietrze‑powietrze,
• jest to klimatyzator inwerterowy z funkcją ogrzewania typu split, w trybie pompy ciepła,
• klimatyzacja posiada funkcję pompy ciepła i działa na zasadzie pompy ciepła zasilanej elektrycznie.

Ponadto, zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi z 30 marca 2023 r. „Formy wsparcia przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w podatku dochodowym od osób fizycznych”:

W konsekwencji, wydatki stanowiące przedmiot tego wniosku nie mogą być przez Pana odliczone w ramach ulgi termomodernizacyjnej, o której mowa w art. 26h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od okoliczności czy ewentualnie spełnia inne przesłanki wymagane do skorzystania z tej ulgi.

Zatem przedstawione przez Pana stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).