Interpretacja indywidualna z dnia 3 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.727.2023.1.MGO

Niepodleganie opodatkowaniu podatkiem VAT czynności wykonywanych przez lekarza weterynarii (niebędącego pracownikiem Inspekcji Weterynaryjnej) na rzecz Powiatowego Lekarza Weterynarii.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 listopada 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 3 listopada 2023 r.o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT czynności wykonywanych przez Panią jako lekarza weterynarii (niebędącego pracownikiem Inspekcji Weterynaryjnej) na rzecz Powiatowego Lekarza Weterynarii.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pani lekarzem weterynarii, prowadzącym własną działalność gospodarczą. W ramach tej działalności zajmuje się Pani świadczeniem usług na rzecz Powiatowego Lekarza Weterynarii. Zakres zadań oraz organizację Inspekcji Weterynaryjnej określa ustawa z dnia 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej (Dz. U. z 2022 r., poz. 2629 tj. z 15 grudnia 2022 roku). Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej, jeżeli Powiatowy Lekarz Weterynarii z przyczyn finansowych lub organizacyjnych nie jest w stanie wykonać ustawowych zadań Inspekcji, może wyznaczać na czas określony lekarzy weterynarii niebędących pracownikami Inspekcji, w tym lekarzy weterynarii świadczących usługi weterynaryjne w ramach zakładu leczniczego dla zwierząt do określonych w ustawie zadań. Wyznaczenie do wykonania czynności, o których mowa w ust. 1, następuje w drodze decyzji administracyjnej wydanej przez Powiatowego Lekarza Weterynarii określającej rodzaj i zakres czynności przekazanych do wykonania. Z art. 16 ust. 3 wyżej wymienionej ustawy wynika, że wykonywanie czynności, o których mowa w ust. 1, następuje po zawarciu przez Powiatowego Lekarza Weterynarii umowy.

Jako wyznaczony lekarz weterynarii nie jest Pani pracownikiem Powiatowej Inspekcji Weterynaryjnej. Zgodnie z treścią art. 16 ust. 7 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej wykonywanie czynności, o których mowa w art. 16 ust. 1 nie stanowią zatrudnienia w rozumieniu przepisów Kodeksu Pracy. Na podstawie wymienionych powyżej przepisów Powiatowy Lekarz Weterynarii zawrze z Panią umowę na czas określony. Na mocy art. 16 ust. 3 ustawy, umowa powinna określać: zakres, termin i miejsce wykonywania tych czynności, wysokość wynagrodzenia za ich wykonanie oraz termin płatności, dodatkowo imię i nazwisko wyznaczonego lekarza weterynarii świadczącego usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W umowie będą dwie strony: Zleceniodawca (Powiatowy Lekarz Weterynarii) oraz Zleceniobiorca (Pani, jako lekarz weterynarii prowadzący działalność gospodarczą). Jako Zleceniobiorca oświadcza Pani w umowie, że jest Pani przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą. Czynności objęte zawartą umową pokrywają się z przedmiotem prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej. Możliwość zawierania umów z lekarzami weterynarii niebędącymi pracownikami Inspekcji w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej została wprowadzona na podstawie ustawy z dnia 23 czerwca 2022 roku o zmianie ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2022 r., poz. 1570, t. j. z 27 lipca 2022 roku). Lekarzom weterynarii i innym osobom niebędącym pracownikami Inspekcji, wykonującym czynności związane ze zwalczaniem chorób zakaźnych zwierząt, w tym chorób odzwierzęcych, przysługuje wynagrodzenie w wysokości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 16 ust. 6 pkt 2 ww. ustawy. Zgodnie z § 1 rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 10 sierpnia 2022 r. w sprawie warunków i wysokości wynagrodzenia za wykonywanie czynności przez lekarzy weterynarii i inne osoby wyznaczone przez powiatowego lekarza weterynarii, lekarzom weterynarii niebędącym pracownikami powiatowego inspektoratu weterynarii oraz lekarzom weterynarii niebędącym pracownikami Inspekcji Weterynaryjnej, wyznaczonym przez powiatowego lekarza weterynarii, a także podmiotom prowadzącym zakład leczniczy dla zwierząt, z którymi została zawarta umowa, o której mowa w art. 16 ust. 3 ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej za wykonywanie czynności wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy przysługuje wynagrodzenie. Wynagrodzenie jest wypłacane na Pani rachunek, na podstawie złożonego przez Panią zestawienia z wykonanych czynności. Powiatowy Lekarz Weterynarii jako Zleceniodawca ponosi odpowiedzialność za szkody wyrządzone przez Panią (Zleceniobiorcę) osobom trzecim, na skutek działań podjętych przy wykonywaniu powierzonych Pani czynności. Otrzymywane przez Panią wynagrodzenie nie stanowi przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. (Dz. U. z 2022 r., poz. 2647, t. j. z 16 grudnia 2022 roku). Otrzymywane przez Panią wynagrodzenie jest wynagrodzeniem wymienionym w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli są to przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej. Jednocześnie na potrzeby ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody te zaliczane są do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pytanie

Czy wykonywane przez Panią, jako lekarza weterynarii niebędącego pracownikiem Inspekcji Weterynaryjnej, czynności na rzecz Powiatowego Lekarza Weterynarii będące konsekwencją decyzji administracyjnej, wyznaczającej wykonawcę tych czynności, zgodnie z art. 15 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług pozostają poza zakresem regulacji tej ustawy i nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT?

Pani stanowisko w sprawie

Jest Pani lekarzem weterynarii, prowadzącym własną działalność gospodarczą. Wykonuje Pani na zlecenie Powiatowego Lekarza Weterynarii (nie jest Pani pracownikiem Inspekcji Weterynaryjnej) czynności, o których mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej. Pomiędzy Panią (lekarzem weterynarii prowadzącym własną działalność gospodarczą) a Powiatowym Lekarzem Weterynarii została zawarta umowa zawierająca elementy, o których mowa w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Według Pani, czynności o których mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej wykonywane przez lekarzy weterynarii, którzy nie są pracownikami Inspekcji, zgodnie z art. 15 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Wykonywane przez Panią czynności na rzecz Powiatowego Lekarza Weterynarii nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem związana jest Pani umową ze zlecającym o wykonanie czynności, o których mowa w art. 16 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej, co do warunków wykonania tych czynności, a wykonując te czynności nie ponosi Pani odpowiedzialności wobec osób trzecich. Tym samym, zgodnie z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, wykonywane przez Panią czynności na rzecz Powiatowego Lekarza Weterynarii nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (podatkiem VAT).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Pani przedstawiła we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie, bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia, jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Natomiast, aby dana czynność stanowiąca świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Z kolei art. 15 ust. 3 ustawy stanowi, że:

Zgodnie z art. 12 ust. 1-6 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.), zwanej dalej ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl natomiast art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy z 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2629 ze zm.), zwanej dalej ustawą o Inspekcji Weterynaryjnej:

W myśl art. 5 ust. 2 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej:

Stosownie do art. 5 ust. 3 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej:

Z kolei stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej:

Jak stanowi art. 16 ust. 2 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej:

W myśl art. 16 ust. 2a ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej:

Natomiast z art. 16 ust. 3 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej wynika, że:

Zgodnie z art. 16 ust. 6 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej:

Ponadto w art. 12 ust. 4 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej wskazano, że:

W § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 10 sierpnia 2022 r. w sprawie warunków i wysokości wynagrodzenia za wykonywanie czynności przez lekarzy weterynarii i inne osoby wyznaczone przez powiatowego lekarza weterynarii (Dz. U. z 2022 r. poz. 1684):

Jak wynika z wniosku, jest Pani lekarzem weterynarii. Prowadzi Pani własną działalność gospodarczą, w ramach tej działalności zajmuje się Pani świadczeniem usług na rzecz Powiatowego Lekarza Weterynarii. Jako wyznaczony lekarz weterynarii nie jest Pani pracownikiem Powiatowej Inspekcji Weterynaryjnej. Na podstawie przepisów art. 16 ust. 1 pkt 1, art. 16 ust. 3 i ust. 7 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej Powiatowy Lekarz Weterynarii zawrze z Panią umowę na czas określony. W umowie będą dwie strony: Zleceniodawca (Powiatowy Lekarz Weterynarii) oraz Zleceniobiorca (Pani, jako lekarz weterynarii prowadzący działalność gospodarczą). Jako Zleceniobiorca oświadcza Pani w umowie, że jest Pani przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą. Czynności objęte zawartą umową pokrywają się z przedmiotem prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej. Wynagrodzenie jest wypłacane na Pani rachunek, na podstawie złożonego przez Panią zestawienia z wykonanych czynności. Powiatowy Lekarz Weterynarii jako Zleceniodawca ponosi odpowiedzialność za szkody wyrządzone przez Panią (Zleceniobiorcę) osobom trzecim, na skutek działań podjętych przy wykonywaniu powierzonych Pani czynności. Otrzymywane przez Panią wynagrodzenie nie stanowi przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Otrzymywane przez Panią wynagrodzenie jest wynagrodzeniem wymienionym w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli są to przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej.

Z cytowanego przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym, a wykonującym zlecane czynności co do:

‒warunków wykonywania tych czynności,

‒wynagrodzenia oraz

‒odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa wskazać należy, że czynności, które będzie Pani wykonywała na zlecenie Powiatowego Lekarza Weterynarii nie będą stanowiły samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Jak wynika z przedstawionych przepisów, lekarz weterynarii wykonujący czynności, o których mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej jest związany umową ze zlecającym wykonanie ww. czynności, określającą warunki wykonania tych czynności (zakres, termin i miejsce wykonania, wysokość wynagrodzenia i płatności) oraz wykonując wyznaczone czynności pod nadzorem i w imieniu organów Inspekcji nie ponosi odpowiedzialności za wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zatem Pani, jako lekarz weterynarii, wykonując czynności, o których mowa w art. 16 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej (działając na zlecenie Powiatowego Lekarza Weterynarii) nie będzie prowadziła samodzielnie działalności gospodarczej w świetle art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, gdyż w opisanej sytuacji spełnione będą wszystkie warunki wskazane w tym przepisie. Otrzymywane przez Panią wynagrodzenie, jak Pani wskazała we wniosku – będzie wynagrodzeniem wymienionym w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz pomiędzy Panią a Powiatowym Lekarzem Weterynarii będzie zawarta umowa określająca zakres czynności i wskazująca należne wynagrodzenie, a odpowiedzialność za wykonane czynności będzie po stronie Zleceniodawcy.

W konsekwencji, czynności wykonywane przez Panią, jako lekarza weterynarii (niebędącego pracownikiem Inspekcji Weterynaryjnej) na rzecz Powiatowego Lekarza Weterynarii, będące konsekwencją decyzji administracyjnej wyznaczającej Panią, jako wykonawcę tych czynności, nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż w związku z wykonywaniem tych czynności nie będzie Pani działała jako podatnik VAT.

Tym samym Pani stanowisko uznano za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Tym samym, przyjęto jako element zdarzenia przyszłego Pani jednoznaczne wskazanie, że otrzymywane wynagrodzenie nie stanowi przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1-6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i jest wymienione w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast wyrażone przez Panią zdanie, na potrzeby ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody te zaliczane są do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako Pani opinia, nie stanowi elementu opisu sprawy w zakresie podatku VAT.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: sytuacja Pani musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i musi się Pani zastosować do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).