Interpretacja indywidualna z dnia 29 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.379.2023.2.MS

Sprzedaż udziału w działce nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Jak bowiem wynika z okoliczności sprawy ww. działka nie była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku. Była wykorzystywana do czynności opodatkowanych, wskazuje na to umowa najmu, która związana jest ze znajdująca się na działce należącą do podmiotu trzeciego tablicą reklamową oraz umowa najmu ze spółką, której przedmiotem było przechowywanie materiałów budowlanych na Nieruchomości.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

- nieprawidłowe w zakresie braku zobowiązania do naliczenia podatku VAT przez Sprzedającą w związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości oraz możliwości zwolnienia sprzedaży z podatku VAT oraz

- prawidłowe w zakresie prawa Kupującego do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z planowaną transakcją.

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem:

1) Zainteresowany będący stroną postępowania: X.

2) Zainteresowana niebędąca stroną postępowania: Y.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek wspólny z 12 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący uznania, że Sprzedająca nie będzie zobowiązana do naliczenia VAT należnego od planowej sprzedaży Nieruchomości oraz czy Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego, wpłynął 13 października 2023 r.

Wniosek uzupełnili Państwo pismem z 27 grudnia 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego uzupełniony o informacje zawarte w odpowiedzi na wezwanie

Zainteresowana X. (dalej: Sprzedający) planuje sprzedaż nieruchomości gruntowej (dalej: Nieruchomość) do spółki Y. (dalej: Kupujący).

Sprzedający zawarł ze spółką Z. przedwstępną umowę sprzedaży z dnia (...) 2022 r. Następnie spółka Z. dnia (...) 2022 r. zawarła umowę przelewu wierzytelności i zbycia długu na rzecz Kupującego, tj. spółki Y. W efekcie Kupujący stał się stroną przedwstępnej umowy sprzedaży z dnia (...) 2022 r., na podstawie której zostanie zawarta przyrzeczona umowa sprzedaży ww. nieruchomości.

Sprzedający jest współwłaścicielem Nieruchomości w udziale wynoszącym ½. Nieruchomość położona jest w miejscowości A. Nieruchomość stanowi działkę gruntu oznaczoną numerem B. o sposobie korzystania R – grunty orne, o obszarze wynoszącym (...) ha, dla której Sąd Rejonowy (...), prowadzi księgę wieczystą oznaczoną numer (...).

Nieruchomość w udziale wynoszącym ½ została nabyta przez Sprzedającego w drodze umowy sprzedaży z dnia (...) 2015 r. od spółki „V. Sprzedający nabył udział w nieruchomości pozostając w związku małżeńskim, w którym obowiązywała rozdzielność majątkowa, ze środków stanowiących jego majątek osobisty. Nabycie nieruchomości, nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Sprzedający jest osobą fizyczną i nie prowadzi działalności gospodarczej, a w szczególności działalności związanej z obrotem nieruchomościami oraz nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Sprzedający nabył udział Nieruchomości w drodze lokaty kapitału i wykorzystywał ją dla celów prywatnych. Chce ją sprzedać, ponieważ nie spełnia ona już jego aktualnych potrzeb. Środki uzyskane ze sprzedaży zostaną przeznaczone na potrzeby własne Sprzedającego.

Kupujący jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością i zarejestrowany jest jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Kupujący chce nabyć Nieruchomość na cele działalności gospodarczej.

Nieruchomość ma zapewniony dostęp do drogi publicznej. Na nieruchomości znajduje się ubity i rozjeżdżony pas ziemi wykorzystywany jako ciąg komunikacyjny, zwłaszcza jako droga dojazdowa. Ciąg ten istnieje co najmniej od 1964 roku. Na dzień złożenia wniosku Nieruchomość nie jest objęta postanowieniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ani dla Nieruchomości nie została wydana została decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Na dzień złożenia wniosku Nieruchomość stanowi nieruchomość rolną w rozumieniu ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o ukształtowaniu ustroju rolnego. Kupujący przed podpisaniem umowy przyrzeczonej wystąpi o wydanie decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę i realizacje na Nieruchomości inwestycji, polegającej na wybudowaniu zespołu obiektów produkcyjnych i magazynowo-składowych. Zgodnie bowiem z przedwstępną umową sprzedaży, sprzedaż Nieruchomości zostanie zawarta pod warunkiem uzyskania przez Kupującego decyzji zezwalającej na wyłączenie nieruchomości z produkcji rolniczej na podstawie art. 11 ustawy o ochronie gruntów rolnych leśnych z dnia 3 lutego 1995 r. (w tym w szczególności pokrycia ewentualnej należności z tytułu wyłączenia z produkcji rolnej) decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W rezultacie na moment planowanej sprzedaży Nieruchomość stanowić będzie teren budowlany. Nieruchomość na dzień złożenia wniosku jest terenem nieuzbrojonym i nieogrodzonym.

Obecnie na Nieruchomości znajduję się tablica reklamowa (bilbord), która wynajmowana jest ramach najmu prywatnego. Bilbord znajduje się na nieruchomości od początku jej nabycia, tj. 2015 r. Właścicielem tablicy reklamowej jest podmiot trzeci, tj. Q. Umowa najmu została przedłużona aneksem z dnia (...) 2023 r. do dnia (...) 2024 r. Kupujący planuje kontynuować umowę najmu tablicy reklamowej.

Dodatkowo Nieruchomość jest przedmiotem umowy dzierżawy na cele produkcji rolnej prowadzonej przez dzierżawcę. Umowa wygasa z dniem (...) 2023 r. Kupujący nie będzie jej przedłużał. Nieruchomości od (...) 2021 r. była przedmiotem umowy najmu przez spółkę C., której przedmiotem było przechowywanie materiałów budowlanych na Nieruchomości. Umowa została zakończona z dniem (...) 2022 r. W efekcie zatem na moment planowanej sprzedaży (zawarcia umowy przyrzeczonej) z Nieruchomością związane będą ww. umowy (umowa najmu tablicy reklamowej i umowa dzierżawy).

Na moment sprzedaży na Nieruchomości nadal będzie się znajdować tablica reklamowa. Z kolei umowa dzierżawy nie będzie kontynuowana przez Kupującego, ponieważ planuje on na Nieruchomości własną inwestycje.

Sprzedający w 2019 r. dokonał usunięcia drzew na obszarze Nieruchomości oznaczonych jako nieużytek, co było poprzedzone uzyskaniem decyzji Wójta Gminy A. Jednakże Sprzedający nie poczynił żadnych zmian inwestycyjnych mogących podnieść atrakcyjność i zbywalność Nieruchomości. Sprzedaż Nieruchomości zgodnie z przedwstępną umową sprzedaży, zostanie zawarta pod warunkiem łącznego wystąpienia następujących zdarzeń:

- przeprowadzenia przez Kupującego, na jego koszt i jego własnym staraniem procesu analizy stanu prawnego, technicznego i środowiskowego Nieruchomości oraz ekspertyzy gruntu pod kątem zanieczyszczeń,

- uzyskania przez Kupującego na jego koszt i jego starania ustaleń, z których wynikałoby, iż warunki prawne oraz glebowośrodowiskowe Nieruchomości umożliwiają realizacje zamierzonej przez Kupującego inwestycji,

- udzielenia Kupującemu przez Sprzedawcę wszelkich pełnomocnictw i zgód niezbędnych do przeprowadzenia badania Nieruchomości w zakresie wskazanym powyżej oraz przekazania Kupującemu decyzji, postanowień oraz innych dokumentów dotyczących Nieruchomości, które zostaną zidentyfikowane podczas badania prawnego gruntu lub jego części,

- uzyskania potwierdzenia przez Kupującego na jego koszt i jego staraniem, że warunki techniczne (zaopatrzenie w media: wodę, energię elektryczną i gaz oraz odprowadzanie wód deszczowych i roztopowych) i komercyjne umożliwiają realizacje zamierzonej na przedmiocie umowy inwestycji,

- uzyskanie przez Kupującego na jego własny koszt i jego własnym staraniem ostatecznej i prawomocnej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na Nieruchomości i pozwalającej na realizację na niej inwestycji, polegającej na wybudowaniu zespołu obiektów produkcyjnych i magazynowo-składowych najpóźniej do daty zawarcia umowy sprzedaży,

- uzyskania przez Kupującego własnym kosztem i staraniem wszelkich decyzji (ostatecznych i posiadających walor prawomocności) niezbędnych do uzyskania pozwolenia na budowę o której mowa powyżej, w szczególności (ostatecznej i prawomocnej) decyzji zezwalającej na wyłączenie nieruchomości z produkcji rolniczej na podstawie art. 11 ustawy o ochronie gruntów rolnych leśnych z dnia 3 lutego 1995 r. (w tym w szczególności pokrycia ewentualnej należności z tytułu wyłączenia z produkcji rolnej) decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, pozwolenia wodnoprawnego itp.,

- uzyskania przez Kupującego własnym kosztem i staraniem wszelkich innych decyzji (ostatecznych i posiadających walor prawomocności) niezbędnych do wybudowania infrastruktury umożliwiającej wybudowanie oraz późniejsze użytkowanie inwestycji objętej pozwoleniem na budowę, o którym mowa powyżej, w zakresie w jakim ta infrastruktura nie będzie objęta tym pozwoleniem, w tym zezwolenia na lokalizacje zjazdu z drogi publicznej, decyzji zezwalającej na zajęcie pasa drogi publicznej, decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej (o ile będzie wymagana),

- uchwalenia przez Radę Gminy A. miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w zakresie niezbędnym do realizacji inwestycji – przy czym strony postanawiają, iż wszelkie koszty związane z procedurą planistyczną którymi mogłaby być obciążona Sprzedająca zostaną pokryte przez Kupującego, za wyjątkiem Opłaty Planistycznej,

- uzyskania przez Kupującego wszelkich decyzji, uzgodnień, opinii i zgód, koniecznych lub pożądanych w celu wybudowania przez Kupującego (na jego własny koszt) dojazdu do nieruchomości o parametrach odpowiednich dla dużych samochodów ciężarowych,

- aktualizacji operatu ewidencyjnego i wprowadzenie zmian danych ewidencyjnych dotyczących użytków rolnych wchodzących w skład Nieruchomości oraz uzyskanie wypisu z ewidencji gruntów i budynków dla nieruchomości, potwierdzających, że żadna część nieruchomości nie stanowi użytków rolnych (gruntów ornych, sadów, łąk trwałych, pastwisk trwałych, gruntów rolnych zabudowywanych, gruntów zadrzewionych i zakrzewionych na użytkach rolnych, gruntów pod stawami, nieużytków, gruntów pod rowami, Sprzedający udzieli pełnomocnictwa – z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw – Kupującemu do wystąpienia w ich imieniu do właściwego dostawcy lub dystrybutora energii elektrycznej i gazowej oraz innych niezbędnych mediów, celem uzyskania technicznych warunków przyłączenia do sieci elektroenergetycznej i gazowej i innych niezbędnych mediów, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru jak również do wystąpienia do właściwego organu z wnioskiem o zmianę klasyfikacji bonitacyjnej gleby oraz do przeprowadzenia badania nieruchomości w zakresie analizy stanu prawnego, technicznego i środowiskowego nieruchomości oraz ekspertyzy gruntu pod kątem zanieczyszczeń oraz warunków prawnych oraz glebowo-środowiskowych nieruchomości umożliwiają realizacje zamierzonej przez Kupującego inwestycji, co obejmuje umocowanie do przeglądania akt załączonych do księgi wieczystej, uzyskania od sądów, organów administracji samorządowej oraz rządowej wypisów i zaświadczeń oraz zasięgania informacji dotyczących stanu prawnego nieruchomości, przeglądania akt ewidencji gruntów prowadzonej przez właściwy urząd, uzyskania wypisów z ewidencji gruntów i wyrysów z mapy ewidencyjnej oraz składania wniosków oraz uzyskiwania zaświadczeń i zasięgania informacji w organach administracji rządowej i samorządowej w zakresie roszczeń byłych właścicieli oraz innych postępowań administracyjnych lub sądowych toczących się odnośnie nieruchomości oraz wypisów ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego lub miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Kupujący zamierza wykorzystywać nabytą Nieruchomość do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:

Bilbord znajdujący się na nieruchomości stanowi budowlę w rozumieniu przepisów z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.).

Bilbord nie stanowi własności X. Właścicielem tablicy reklamowej jest podmiot trzeci, tj. Q.

Bilbord znajdujący się na nieruchomości stanowi własność podmiotu trzeciego i nie będzie przedmiotem sprzedaży wraz z działką. Natomiast na moment sprzedaży, przedmiotowa działka będzie zabudowana ww. bilbordem.

X. nie ponosiła wydatków na ulepszenie bilbordu.

Nabycie udziału w nieruchomości przez X. nie było opodatkowane podatkiem od towarów i usług (tj. korzystało ze zwolnienia z podatku VAT).

Z tytułu nabycia udziału w nieruchomości nie przysługiwało X. prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług

 1. Czy w przedstawionym stanie faktycznym w związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości Sprzedający będzie zobowiązany do naliczenia podatku od towarów i usług?

 2. Jeśli sprzedaż Nieruchomości będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług to czy Kupującemu przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu gruntu?

Państwa stanowisko w sprawie

Co do pytania 1:

Sprzedająca, uważa, iż z uwagi na sprzedaż nieruchomości nie będzie zobowiązana do naliczenia podatku VAT należnego.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, dalej ustawy VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei, art. 15 ust. 2 ustawy o VAT wskazuje, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92, „majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Na podstawie analizy powołanych przepisów oraz opisanego powyżej zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że sprzedaż Nieruchomości nie powinna być opodatkowana podatkiem VAT. Jest to spowodowane tym, iż Sprzedający jako osoba fizyczna planuje sprzedać działkę gruntu, którą nabył ze środków osobistych na majątek prywatny. Nie prowadzi on działalności gospodarczej. Nie jest podatnikiem VAT. Sprzedający sprzedaje Nieruchomość, której jest właścicielem i w konsekwencji będzie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzenia majątkiem własnym. Sprzedaż Nieruchomości gruntowej należącej do majątku Sprzedającego oznacza działanie w sferze prywatnej. Sprzedający nabył Nieruchomość w drodze lokaty kapitału, zatem nie można również stwierdzić, że Sprzedający nabył ww. Nieruchomość w celu dalszej odsprzedaży, czy w celach zarobkowych.

Analogiczna sytuacja miała miejsce w Interpretacji z dnia 11 stycznia 2017 r. sygn. akt. 0461-ITPP2.4512.774.2016.1.PS, gdzie Organ stwierdził iż: „analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że zbycie działki gruntu, o której mowa we wniosku, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż nie wystąpi Pan w charakterze podatnika, ponieważ czynność ta nie będzie stanowić działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy. O ile rzeczywiście przedmiotowa działka została nabyta w celach prywatnych, nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej (…). W konsekwencji, sprzedając grunt, o którym mowa we wniosku, będzie korzystać Pan z przysługującego prawa do rozporządzania majątkiem osobistym. Taka czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania. Oznacza, to iż jeśli sprzedaż następuje przez osobę fizyczną w ramach zarządu majątkiem prywatnym, a nie jako przejaw zorganizowanej i profesjonalnej działalności podobnej np. do obrotu nieruchomościami, to można przyjąć, że sprzedaż ta nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT. Aby dostawę towarów (nawet jednorazową) uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w odniesieniu do tej transakcji podatnik działał w charakterze producenta, handlowca lub usługodawcy, miał zamiar dokonywać takich czynności wielokrotnie, a wykorzystywane przez niego towary czy usługi zostały nabyte w celu spożytkowania ich do wykonywania tej czynności.

W przedstawionym stanie faktycznym sprzedaż gruntu nie spełnia tych wymogów, ponieważ będzie sprzedawana jako sprzedaż majątku prywatnego, a nie przedsiębiorcy. Kwestia opodatkowywania VAT sprzedaży działek była i jest przedmiotem licznych interpretacji podatkowych oraz orzeczeń sądowych. Sprawą tą zajmował się m.in. TSUE, wydając 15 września 2011 r. orzeczenie w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. Wynika z niego, że: „kluczowe znaczenie dla ustalenia, czy sprzedaż nieruchomości należy do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, czy stanowi działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT, ma okoliczność, czy sprzedający podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami. Do takich działań należy zaliczyć m.in. uzbrojenie terenu, ogrodzenie go oraz działania marketingowe. Tylko w przypadku tego rodzaju czynności podejmowanych przez podatnika możemy mówić, że noszą one znamiona działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami”.

Należy wskazać, iż Sprzedający w żaden sposób nie poczynił żadnych zmian inwestycyjnych mogących podnieść atrakcyjność i zbywalność nieruchomości. Okoliczności sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości nie noszą znamion działalności gospodarczej, tzn. nie polegają na wykorzystywaniu towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości UE przyjmuje się, że z działalnością gospodarczą mamy do czynienia, gdy transakcje są dokonywane w sposób powtarzalny (sprawa C-181/10) oraz gdy mają na celu uzyskanie stałego dochodu (sprawa C-230/94). Sprzedający w odniesieniu do planowanej sprzedaży działki nie zachowuje się w sposób zbliżony do podmiotu zajmującego się profesjonalnie obrotem nieruchomościami. Działalność gospodarczą cechuje stałość, powtarzalność i niezależność jej wykonywania. Nie jest nią sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży. Charakter tych czynności nie wykracza poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą. Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach prywatnych. Liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów (wyrok NSA z dnia 19 kwietnia 2012 r., sygn. akt. I FSK 1118/11).

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem VAT ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Zatem, jeśli osoba fizyczna dokonuje zbycia swojego majątku prywatnego, a czynność ta wykonywana jest incydentalnie, w warunkach wskazujących, że działanie to nie jest czynione z zamiarem jego powtarzania (kontynuowania) i nie zmierza do nadania mu stałego charakteru, transakcja taka nie może być uznana za działalność gospodarczą.

Potwierdza to Interpretacja z dnia 5 sierpnia 2005 r. nr PPB1-443/710/2005, która wskazuje iż: „w związku z faktem, iż Wnioskodawca wskazał, że zamierza dokonać jednorazowej dostawy gruntu, czynność ta nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu cyt. wyżej przepisu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a zatem nie jest on podatnikiem podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 cyt. wyżej ustawy”. Tak samo potwierdza wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 sierpnia 2013 r. sygn. akt VIII SA/Wa 384/13: „w sytuacji, gdy dany podmiot dokonuje sprzedaży gruntów z majątku prywatnego (nienabytego w celu odsprzedaży), to nie jest podatnikiem VAT w zakresie tych czynności”.

Opisane powyżej rozważania argumentują fakt, iż Sprzedający nie prowadzi działalności gospodarczej, więc sprzedaż działki nabytej przez niego z majątku prywatnego nie powinna podlegać podatkowi VAT. Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z tych okoliczności (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 kwietnia 2014 r. sygn. akt. I FSK 621/13). Nieruchomość na dzień złożenia wniosku jest działką rolną. Kupujący przed podpisaniem umowy przyrzeczonej planuje wystąpić o wydanie decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę i realizacje na Nieruchomości inwestycji, polegającej na wybudowaniu zespołu obiektów produkcyjnych i magazynowo-składowych.

Zgodnie bowiem z przedwstępną umową sprzedaży, sprzedaż Nieruchomości zostanie zawarta pod warunkiem uzyskania przez Kupującego decyzji zezwalającej na wyłączenie nieruchomości z produkcji rolniczej. W rezultacie na moment planowanej sprzedaży Nieruchomość stanowić będzie teren budowlany. Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 lutego 2019 r. sygn. akt. II FSK 298/17: „ocenę, czy sprzedaż powoduje zmianę przeznaczenia gruntu trzeba dokonywać na dzień transakcji, a nie w kontekście faktów późniejszych, tzn. działań nabywcy, podejmowanych po zakupie w oderwaniu od stanu faktycznego znanego na dzień sprzedaży. Sprzedający nie może bowiem ponosić ujemnych skutków podatkowych za przyszłe przedsięwzięcia nabywcy, na które de facto nie ma wpływu”. Przykładowo uzyskanie pozwolenia na budowę zakładu produkcyjnego na sprzedawanej nieruchomości (nabytej do celów prywatnych) nie przesądza, że sprzedawca działał w ramach działalności gospodarczej opodatkowanej VAT (por. wyrok NSA z 7.02.2017 r., I FSK 1022/15, LEX nr 2222669). Co oznacza, iż sytuacja, w której Kupujący po zakupie nieruchomości planuje na tym gruncie realizacje inwestycji nie wpływa na moment sprzedaży, kiedy nieruchomość będzie sprzedawana przez osobę fizyczną w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Ponadto Sprzedający udzielił Kupującemu pełnomocnictwa do reprezentowania go przed wszelkimi organami administracji publicznej (w tym samorządowej i rządowej) i innymi podmiotami w celu składania niezbędnych wniosków i oświadczeń, jak również otrzymywania zaświadczeń, decyzji, wypisów i innych dokumentów, które są niezbędne w celu zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży. Należy wskazać, iż Sprzedający nie zajmuje się profesjonalną sprzedażą nieruchomości, dlatego zlecił pozyskanie ww. dokumentacji Kupującemu. Działania Sprzedającego w tym zakresie nie wykraczają poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Uzyskanie tych dokumentów, zwłaszcza pozwolenia na budowę jest niezbędne dla przyszłej umowy sprzedaży i nie przesądza o jej zorganizowanym charakterze. Za przejaw działalności gospodarczej nie może być uznany zamiar umieszczenia ogłoszenia na portalu internetowym czy zamiar skorzystania z usług biura pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości; są to bowiem w pełni standardowe czynności, jakie podejmuje każda osoba zamierzająca sprzedać nieruchomość (por. wyrok NSA z 3.07.2020 r., I FSK 1888/17, LEX nr 3058799). Zgodnie z wyrokiem NSA z dnia z dnia 9 maja 2014 r. sygn. akt I FSK 811/13: „fakt pojedynczych, czy niepowiązanych zachowań nie przesądza o aktywności handlowca, zaś zarówno podział nieruchomości, jak i ogłoszenia o sprzedaży mogą odnosić się do zarządu majątkiem”.

Ponadto Sprzedający, uważa, iż w przypadku uznania go przez organ za Podatnika, w wyniku sprzedaży nieruchomości i tak nie będzie zobowiązana do naliczenia podatku VAT należnego. Transakcje sprzedaży byłaby w takim przypadku zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt. 10 ustawy o VAT, gdyż sprzedaż nie będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia, jak również nie będzie miała miejsca w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Zgodnie z przepisami ustawy o VAT, grunt, a także budynki i budowle, spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest - co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy o VAT rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie może być krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Sprzedająca uważa, że transakcja dostawy przedmiotowej Nieruchomości może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania z VAT. Przedmiotowa Nieruchomość została przez Sprzedającą nabyta w 2015 r. w drodze umowy sprzedaży, przy czym sprzedaż została udokumentowana fakturą VAT. Należy również wskazać, że obecnie na Nieruchomości znajduje się tablica reklamowa (bilbord), która wynajmowana jest ramach najmu prywatnego. Bilbord znajduje się na nieruchomości od początku jej nabycia, tj. 2015 r. Właścicielem tablicy reklamowej jest podmiot trzeci, tj. Q. Umowa najmu została przedłużona aneksem z dnia (...) 2023 r. do dnia (...).2024 r. ponieważ ma ona dla Kupującego znaczenie gospodarcze. Na moment sprzedaży na Nieruchomości nadal będzie się znajdować tablica reklamowa, która stanowi budowlę. Jak wskazano powyżej Kupujący, z uwagi na kwestie finansowe (dodatkowy dochód) będzie kontynuować umowę najmu tablicy.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo Budowlane, przez budowlę - należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z definicją pierwszego zasiedlenia jest nim oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, m.in. po ich wybudowaniu. Zatem aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, budowli lub ich części, ich używania, w tym na potrzeby własne. Pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynek, budowlę lub ich części oddano w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika czy też potrzeby własne osoby fizycznej – bowiem w obydwu przypadkach dochodzi do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

Tym samym, oddanie do użytkowania, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, powinno być interpretowane szeroko, przy uwzględnieniu wszelkich czynności prowadzących do rozpoczęcia wykorzystywania danej budowli. Tym samym w przedstawionym stanie faktycznym warunek 2 letniego okresu pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą jest spełniony, gdyż Sprzedający nabył grunt w 2015 r. na której tablica reklamowa była przedmiotem wynajmu czyli przez okres dłuższy niż 2 lata.

W konsekwencji sprzedaż Nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Co do pytania 2:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: nabycia towarów i usług, dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z treści cytowanej powyżej regulacji wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT, w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są następnie wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

W przypadku uznania przez Organ, iż sprzedaż Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, ponieważ Sprzedający działa jako Podatnik, jednocześnie w sprawie nie znajdzie zastosowanie zwolnienie z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Kupującemu będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak wskazano w stanie faktycznym wniosku, Kupujący zamierza wykorzystywać nabytą Nieruchomość do czynności opodatkowanych.

W efekcie, przysługiwać będzie mu prawo do odliczenia podatku VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

- nieprawidłowe w zakresie braku zobowiązania do naliczenia podatku VAT przez Sprzedającą w związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości oraz możliwości zwolnienia sprzedaży z podatku VAT oraz

- prawidłowe w zakresie prawa Kupującego do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z planowaną transakcją.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1570, ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Zgodnie z powołanymi przepisami, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy jednak wskazać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Jak wskazano wyżej „działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania dostawy działki istotne jest, czy Sprzedający w celu dokonania sprzedaży Nieruchomości podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z orzeczenia tego wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Należy zatem sięgnąć do wykładni wynikającej z orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla celów działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości czy jej części w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r.– Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.).

Zgodnie z art. 535 Kodeksu cywilnego:

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 389 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo Kodeksu cywilnego.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z wniosku wynika, że Przedmiotem Transakcji jest Nieruchomość w udziale wynoszącym ½ gruntu, stanowiąca działkę oznaczoną numerem B., o sposobie korzystania R – grunty orne, o obszarze wynoszącym (...) ha. Nieruchomość w udziale wynoszącym ½ gruntu została nabyta przez Sprzedającego w drodze umowy sprzedaży z dnia (...) 2015 r. Sprzedająca jest osobą fizyczną i nie prowadzi działalności gospodarczej, a w szczególności działalności związanej z obrotem nieruchomościami oraz nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Sprzedająca nabyła udział Nieruchomości w drodze lokaty kapitału i wykorzystywał ją dla celów prywatnych. Nabycie udziału w nieruchomości przez Sprzedającą nie było opodatkowane podatkiem od towarów i usług (tj. korzystało ze zwolnienia z podatku VAT). Z tytułu nabycia udziału w nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Sprzedająca zawarła ze spółką Z. przedwstępną umowę sprzedaży z dnia (...) 2022 r. Następnie spółka Z. dnia (...) 2022 r. zawarła umowę przelewu wierzytelności i zbycia długu na rzecz Kupującego, tj. spółki Y. W efekcie Kupujący stał się stroną przedwstępnej umowy sprzedaży z dnia (...) 2022 r., na podstawie której zostanie zawarta przyrzeczona umowa sprzedaży ww. nieruchomości.

Kupujący jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością i zarejestrowany jest jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Kupujący chce nabyć Nieruchomość na cele działalności gospodarczej.

Kupujący przed podpisaniem umowy przyrzeczonej wystąpi o wydanie decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę i realizacje na Nieruchomości inwestycji, polegającej na wybudowaniu zespołu obiektów produkcyjnych i magazynowo-składowych. Zgodnie z przedwstępną umową sprzedaży, sprzedaż Nieruchomości zostanie zawarta pod warunkiem uzyskania przez Kupującego decyzji zezwalającej na wyłączenie nieruchomości z produkcji rolniczej na podstawie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Na moment planowanej sprzedaży Nieruchomość stanowić będzie zatem teren budowlany. Nieruchomość na dzień złożenia wniosku jest terenem nieuzbrojonym i nieogrodzonym.

Obecnie na Nieruchomości znajduję się tablica reklamowa (bilbord), która wynajmowana jest w ramach najmu prywatnego. Bilbord znajdujący się na nieruchomości stanowi budowlę w rozumieniu przepisów z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.). Bilbord nie stanowi własności Sprzedającej. Bilbord znajdujący się na nieruchomości stanowi własność podmiotu trzeciego i nie będzie przedmiotem sprzedaży wraz z działką. Natomiast na moment sprzedaży, przedmiotowa działka będzie zabudowana ww. bilbordem.

Dodatkowo Nieruchomość jest przedmiotem umowy dzierżawy na cele produkcji rolnej prowadzonej przez dzierżawcę, której przedmiotem było przechowywanie materiałów budowlanych na Nieruchomości. Na moment planowanej sprzedaży (zawarcia umowy przyrzeczonej) z Nieruchomością związane będą ww. umowy (umowa najmu tablicy reklamowej i umowa dzierżawy). Na moment sprzedaży na Nieruchomości nadal będzie się znajdować tablica reklamowa.

Sprzedaż Nieruchomości zgodnie z przedwstępną umową sprzedaży, zostanie zawarta pod warunkiem łącznego wystąpienia następujących zdarzeń:

- przeprowadzenia przez Kupującego, na jego koszt i jego własnym staraniem procesu analizy stanu prawnego, technicznego i środowiskowego Nieruchomości oraz ekspertyzy gruntu pod kątem zanieczyszczeń,

- uzyskania przez Kupującego na jego koszt i jego starania ustaleń, z których wynikałoby iż warunki prawne oraz glebowośrodowiskowe Nieruchomości umożliwiają realizacje zamierzonej przez Kupującego inwestycji,

- udzielenia Kupującemu przez Sprzedawcę wszelkich pełnomocnictw i zgód niezbędnych do przeprowadzenia badania Nieruchomości w zakresie wskazanym powyżej oraz przekazania Kupującemu decyzji, postanowień oraz innych dokumentów dotyczących Nieruchomości, które zostaną zidentyfikowane podczas badania prawnego gruntu lub jego części,

- uzyskania potwierdzenia przez Kupującego na jego koszt i jego staraniem, że warunki techniczne (zaopatrzenie w media: wodę, energię elektryczną i gaz oraz odprowadzanie wód deszczowych i roztopowych) i komercyjne umożliwiają realizacje zamierzonej na przedmiocie umowy inwestycji,

- uzyskanie przez Kupującego na jego własny koszt i jego własnym staraniem ostatecznej i prawomocnej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na Nieruchomości i pozwalającej na realizację na niej inwestycji, polegającej na wybudowaniu zespołu obiektów produkcyjnych i magazynowo-składowych najpóźniej do daty zawarcia umowy sprzedaży,

- uzyskania przez Kupującego własnym kosztem i staraniem wszelkich decyzji (ostatecznych i posiadających walor prawomocności) niezbędnych do uzyskania pozwolenia na budowę o której mowa powyżej, w szczególności (ostatecznej i prawomocnej) decyzji zezwalającej na wyłączenie nieruchomości z produkcji rolniczej na podstawie art. 11 ustawy o ochronie gruntów rolnych leśnych z dnia 3 lutego 1995 r. (w tym w szczególności pokrycia ewentualnej należności z tytułu wyłączenia z produkcji rolnej) decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, pozwolenia wodnoprawnego itp.,

- uzyskania przez Kupującego własnym kosztem i staraniem wszelkich innych decyzji (ostatecznych i posiadających walor prawomocności) niezbędnych do wybudowania infrastruktury umożliwiającej wybudowanie oraz późniejsze użytkowanie inwestycji objętej pozwoleniem na budowę, o którym mowa powyżej, w zakresie w jakim ta infrastruktura nie będzie objęta tym pozwoleniem, w tym zezwolenia na lokalizacje zjazdu z drogi publicznej, decyzji zezwalającej na zajęcie pasa drogi publicznej, decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej (o ile będzie wymagana),

- uchwalenia przez Radę Gminy A. miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w zakresie niezbędnym do realizacji inwestycji – przy czym strony postanawiają, iż wszelkie koszty związane z procedurą planistyczną którymi mogłaby być obciążona Sprzedająca zostaną pokryte przez Kupującego, za wyjątkiem Opłaty Planistycznej,

- uzyskania przez Kupującego wszelkich decyzji, uzgodnień, opinii i zgód, koniecznych lub pożądanych w celu wybudowania przez Kupującego (na jego własny koszt) dojazdu do nieruchomości o parametrach odpowiednich dla dużych samochodów ciężarowych,

- aktualizacji operatu ewidencyjnego i wprowadzenie zmian danych ewidencyjnych dotyczących użytków rolnych wchodzących w skład Nieruchomości oraz uzyskanie wypisu z ewidencji gruntów i budynków dla nieruchomości, potwierdzających, że żadna część nieruchomości nie stanowi użytków rolnych (gruntów ornych, sadów, łąk trwałych, pastwisk trwałych, gruntów rolnych zabudowywanych, gruntów zadrzewionych i zakrzewionych na użytkach rolnych, gruntów pod stawami, nieużytków, gruntów pod rowami, Sprzedający udzieli pełnomocnictwa – z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw – Kupującemu do wystąpienia w ich imieniu do właściwego dostawcy lub dystrybutora energii elektrycznej i gazowej oraz innych niezbędnych mediów, celem uzyskania technicznych warunków przyłączenia do sieci elektroenergetycznej i gazowej i innych niezbędnych mediów, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru jak również do wystąpienia do właściwego organu z wnioskiem o zmianę klasyfikacji bonitacyjnej gleby oraz do przeprowadzenia badania nieruchomości w zakresie analizy stanu prawnego, technicznego i środowiskowego nieruchomości oraz ekspertyzy gruntu pod kątem zanieczyszczeń oraz warunków prawnych oraz glebowo-środowiskowych nieruchomości umożliwiają realizacje zamierzonej przez Kupującego inwestycji, co obejmuje umocowanie do przeglądania akt załączonych do księgi wieczystej, uzyskania od sądów, organów administracji samorządowej oraz rządowej wypisów i zaświadczeń oraz zasięgania informacji dotyczących stanu prawnego nieruchomości, przeglądania akt ewidencji gruntów prowadzonej przez właściwy urząd, uzyskania wypisów z ewidencji gruntów i wyrysów z mapy ewidencyjnej oraz składania wniosków oraz uzyskiwania zaświadczeń i zasięgania informacji w organach administracji rządowej i samorządowej w zakresie roszczeń byłych właścicieli oraz innych postępowań administracyjnych lub sądowych toczących się odnośnie nieruchomości oraz wypisów ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego lub miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy Sprzedająca będzie zobowiązana do naliczenia podatku od towarów i usług, a jeżeli tak, to czy przedmiotowa Nieruchomość będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy o VAT.

W okolicznościach niniejszej sprawy do momentu faktycznego przeniesienia prawa własności nieruchomości, tj. do momentu podpisania umowy przyrzeczonej, ww. nieruchomość pozostaje własnością Sprzedającej. Z kolei Sprzedająca oraz Kupujący w przedwstępnej umowie zobowiązali się do szeregu czynności, których zrealizowanie będzie warunkowało podpisanie umowy przyrzeczonej.

W świetle powyższego uznać należy, że Kupujący będzie dokonywał szeregu określonych czynności w związku ze sprzedażą przez Sprzedającą przedmiotowej Nieruchomości w udziale wynoszącym ½ gruntu . Pomimo, że ww. czynności dokonywane będą przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły zostać poczynione, to faktyczny właściciel Nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jego imieniu. Okoliczność, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Sprzedającą, ale przez Kupującego nie oznacza, że pozostają one bez wpływu na sytuację prawną Sprzedającej. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedającej. Z kolei Kupujący dokonując ww. działań uatrakcyjni przedmiotową Nieruchomość stanowiącą nadal własność Sprzedającej. Działania te, dokonywane za pełną zgodą Sprzedającej, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

Wobec powyższego, dokonując sprzedaży udziału w działce wynoszącym ½ gruntu Sprzedająca nie będzie korzystać z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. W taki sposób Sprzedająca zorganizowała sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości, że niejako jej działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

W ocenie Organu uznać należy, że podejmowane przez Kupującego w odniesieniu do Nieruchomości, za pełną zgodą i przyzwoleniem Sprzedającej, działania wykluczają sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym przez Sprzedającą.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że planowane przez Sprzedającą zbycie Nieruchomości w udziale wynoszącym ½ gruntu o nr B., zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, będzie stanowić dostawę dokonywaną przez Sprzedającą w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Dokonując opisanych we wniosku czynności, Sprzedająca podejmuje działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C 180/10 i C 181/10, tj. Sprzedająca wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia działki porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Sprzedającej, a zbycie przedmiotowego udziału w działce będzie stanowiło realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Do czasu zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomość będzie podlegała wielu czynnościom. Czynności te z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Sprzedającej. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez pełnomocnika. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlega grunt o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Pomimo, że ww. czynności dokonane będą przez Nabywcę nieruchomości, któremu Sprzedająca udzieliła pełnomocnictwa, to aby takie czynności mogły zostać poczynione, to faktyczni właściciele nieruchomości muszą wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w ich imieniu.

Działania dokonywane przez Sprzedającą, które zostaną wykonane przez Kupującego na podstawie udzielonego pełnomocnictwa i tym samym wyrażenia zgody na dysponowanie Nieruchomością przez przyszłego nabywcę celem spełnienia wyżej wskazanych warunków, po spełnieniu których zostanie zawarta umowa przyrzeczona, które przybierają formę zorganizowaną (profesjonalną), znacznie wykraczającą poza zakres rozporządzenia majątkiem osobistym. Taka forma przemawia za uznaniem Sprzedającej za podmiot profesjonalnie zajmujący się obrotem nieruchomościami, co w konsekwencji prowadzi do uznania Sprzedającej za podatnika w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Ponadto z Nieruchomością związane są umowa najmu tablicy reklamowej i umowa dzierżawy, co również wyklucza realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Stosownie do przepisu art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1610, ze zm.), zwanej dalej „Kodeksem cywilnym”:

Tak więc dzierżawa stanowi umowę dwustronnie zobowiązującą i wzajemną nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

Zatem wskazać należy, że dzierżawa działki stanowi odpłatne świadczenie usług, a zawarcie umowy dzierżawy spowodowało wyłączenie nieruchomości z majątku osobistego. Taki sposób wykorzystania przez Sprzedającą przedmiotowej działki spowodował, że była ona wykorzystywana w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, a nie wyłącznie w ramach majątku osobistego.

Mając na uwadze całokształt działań, jakie podjęła Sprzedająca w odniesieniu do udziału w działce nr B., wynoszącym ½ gruntu, należy stwierdzić, że wykraczają one poza normy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Zatem, dostawa przez Sprzedającą udziału w działce nr B., wynoszącym ½ gruntu, będzie dostawą dokonywaną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy i w konsekwencji sprzedaż Nieruchomości będzie stanowiła – wskazaną w art. 7 ust. 1 ustawy – dostawę towarów, która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się do zastosowania zwolnienia dla przedmiotowej Transakcji, należy wyjaśnić, że zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o podatku VAT.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Ponadto jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

- towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

- przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z ww. warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku przewidzianego w ww. przepisie.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy:

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” i „urządzenia budowlanego”, „obiektu małej architektury”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 682, ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy, przez obiekt budowlany należy rozumieć:

Zgodnie z art. 3 pkt 2 powołanej ustawy, pod pojęciem budynku rozumie się:

W świetle art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, przez budowlę należy rozumieć:

Wskazali Państwo, że na działce będącej przedmiotem planowanej sprzedaży znajduje się i na dzień transakcji będzie znajdować się bilbord reklamowy stanowiący budowlę, który jest własność podmiotu trzeciego.

Uwzględniając przywołane regulacje prawne należy zauważyć, że w sytuacji gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiony jest budowla, niestanowiąca własności Sprzedającej, to ten grunt nie jest pozbawiony przymiotu terenu zabudowanego. Wprawdzie ten obiekt budowlany (budynek lub budowla) może stanowić w świetle prawa cywilnego część składową nieruchomości lub do tej części nie należeć, to w myśl przepisów ustawy o VAT nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym). Zatem w takiej sytuacji przedmiotem dostawy jest tylko sam grunt (jako grunt zabudowany).

Wobec tak przedstawionego opisu sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że skoro znajdująca się na Nieruchomości budowla w postaci tablicy reklamowej jest własnością podmiotu trzeciego, to nie sposób przyjąć, że Sprzedająca dokona dostawy Nieruchomości wraz ze znajdującym się na nim naniesieniem. W przypadku planowanej dostawy Nieruchomości, przedmiotem dostawy będzie więc wyłącznie grunt, którego jednak nie można uznać za teren niezabudowany. Powyższe wynika z faktu, że na ww. działce posadowione jest naniesienie będące własnością podmiotu trzeciego - bilbord reklamowy stanowiący budowlę.

Tym samym do tej dostawy nie znajdzie zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy zgodnie z którym:

Gdyż przepis ten stosuje się tylko do dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, a w przedstawionej sytuacji grunt ten jest zabudowany, posadowiony jest na nim bilbord reklamowy stanowiący budowlę, który jest własność podmiotu trzeciego.

Biorąc pod uwagę fakt, że Sprzedająca nie jest właścicielem bilbordu reklamowego nie sposób przyjąć za prawidłowe stwierdzenie zawarte w stanowisku Wnioskodawcy, że ma prawo do zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt. 10 i 10a ustawy. Zwolnienie przewidziane w tych przepisach dotyczy wyłącznie dostawy budynków, budowli lub ich części. Posadowiony na działce bilbord reklamowy stanowi budowlę, która jednak jest własnością podmiotu trzeciego, co oznacza że nie gruncie podatku od towarów i usług, budowla ta nie będzie przedmiotem dokonywanej przez Sprzedającego dostawy.

Ponadto, sprzedaż udziału w działce nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Jak bowiem wynika z okoliczności sprawy ww. działka nie była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku. Była wykorzystywana do czynności opodatkowanych, wskazuje na to umowa najmu, która związana jest ze znajdująca się na działce należącą do podmiotu trzeciego tablicą reklamową oraz umowa najmu ze spółką, której przedmiotem było przechowywanie materiałów budowlanych na Nieruchomości.

W konsekwencji sprzedaż udziału działki nr B. przez Sprzedającą, wynoszącego ½ gruntu, będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT i nie będzie korzystała ze zwolnienia. Tym sam będzie Pani (Sprzedająca) zobowiązana do opodatkowania i naliczenia podatku vat z tytułu ww. sprzedaży.

W związku z powyższym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

Wątpliwości Państwa dotyczą także prawa Kupującego do odliczenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu zakupu gruntu

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że Kupujący jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością i zarejestrowany jest jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Kupujący chce nabyć Nieruchomość na cele działalności gospodarczej. Kupujący zamierza zrealizować na Nieruchomości inwestycję, polegającą na wybudowaniu zespołu obiektów produkcyjnych i magazynowo-składowych.Kupujący zamierza wykorzystywać nabytą Nieruchomość do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

Sprzedająca natomiast została uznana za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc podatnika podatku od towarów i usług, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

Zatem Kupujący będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury otrzymanej w związku z zakupem Nieruchomości. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Kupujący jest czynnym podatnikiem podatku VAT, a nabyta przez Kupującego działka będzie wykorzystywana do działalności gospodarczej opodatkowanej VAT.

W konsekwencji, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedającą w związku ze sprzedażą Nieruchomości.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych oraz konkretnych stanów prawnych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Ponadto powołane w stanowisku wyroki sądu nie mają mocy powszechnie obowiązującej. Sąd wyrokiem lub postanowieniem rozstrzyga wyłącznie konkretną sprawę co do stwierdzenia naruszenia prawa i skutków prawnych tego naruszenia i jedynie w tej sprawie ma moc wiążącą. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, o czym stanowi art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259). Zatem powołane wyroki nie posiadają waloru wykładni powszechnej, co w praktyce oznacza, że nie stanowią one podstawy dla analogicznego rozstrzygnięcia przez organy podatkowe.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym opisanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

X. - Zainteresowany będący stroną postępowania (art. 14r § 2 o.p.) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634, dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.