Interpretacja indywidualna z dnia 31 marca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-1.4011.69.2023.2.AK

Obowiązki płatnika w związku z uczestnictwem pracowników w planie motywacyjnym USA.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 stycznia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika w związku z uczestnictwem pracowników Spółki w planie motywacyjnym organizowanym przez Spółkę z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 21 marca 2023 r. (wpływ 21 marca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

A Sp. z o.o. (“Spółka polska”, „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest podmiotem prawa polskiego, z siedzibą w Polsce, częścią międzynarodowej Grupy X (“Grupa X"), będącej czołowym producentem dystrybutorem i sprzedawcą produktów z branży FMCG.

Na czele Grupy stoi B. („Spółka amerykańska”) z siedzibą w (…) w USA, podmiot prawa amerykańskiego, notowany na Nowojorskiej Giełdzie Papierów Wartościowych (NYSĘ). Spółka amerykańska jest jednostką dominującą wobec Spółki polskiej w rozumieniu ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r. poz. 217 ze zmianami; dalej: „Ustawa o rachunkowości”).

W celu stworzenia wspólnoty interesów pomiędzy Grupą X a pracownikami spółek wchodzących w jej skład, w tym pomiędzy Spółką polską a zatrudnionymi w niej osobami, a także w celu zwiększeniu ich motywacji i stabilności zatrudnienia, Spółka amerykańska oferuje pracownikom spółek z Grupy X uczestnictwo w pracowniczych programach motywacyjnych, przewidującym możliwość nabycia akcji Spółki amerykańskiej. Jednym z takich programów jest International Stock Option Plan, (dalej: „ISOP”). ISOP przewiduje możliwość tworzenia sub- planów w celu dostosowania się do wymagań lokalnych przepisów lub procedur i/lub powszechnych lokalnych praktyk prawnych lub zwyczajów.

[Ogólne zasady Planu]

Jednym z sub-planów ISOP jest Long Term Savings Plan (dalej: „LTSP” lub „Plan”), który został wprowadzony w Polsce w 2000 r. aby zaoferować pracownikom program motywacyjno-oszczędnościowy. Przesłanką wprowadzenia Planu w Polsce był brak w owym czasie funkcjonowania przepisów dotyczących programów emerytalnych.

W związku z uchwaleniem w październiku 2018 r. ustawy o pracowniczych planach kapitałowych (Dz. U. 2020 poz.1342) został wprowadzony obowiązek utworzenia pracowniczych programów kapitałowych (dalej: „PPK ) w celu systematycznego gromadzenia oszczędności przez uczestnika PPK z przeznaczeniem na wypłatę po osiągnięciu przez niego 60. roku życia oraz na inne cele określone w ustawie. Zgodnie z ustawą o PPK, przepisów ustawy nie stosuje się m.in. do podmiotów zatrudniających (pracodawców), którzy w terminie przewidzianym na obowiązek utworzenia PPK prowadzi Pracowniczy Program Emerytalny (dalej: _„PPE") w rozumieniu ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 o Pracowniczych Programach Emerytalnych oraz spełnia inne warunki przewidziane w ustawie.

Spółka polska nie zdecydowała się na utworzenie PPK, natomiast wprowadziła program PPE i od 1 czerwca 20219 r. nie oferowała już przystąpienia do Planu pracownikom (za zgodą Komisji Nadzoru Finansowego). W chwili obecnej Plan pozostaje aktywny dla około 70 pracowników Spółki, którzy kontynuują uczestnictwo w Planie (dalej: „Uczestnicy"). W przyszłości będzie on wygaszany.

Uczestnikami Planu mogli być pełnoetatowi pracownicy Spółki, którzy ukończyli 25 lat.

Uczestnictwo w Planie było dobrowolne.

Zgodnie z zasadami Planu, Spółka jako pracodawca dokonywała inwestycji w akcje Spółki amerykańskiej, poprzez kontrybucję kwoty przeznaczonej na zakup tych akcji. Składka miesięczna była kalkulowana według formuły:

0.5% wynagrodzenia zasadniczego brutto + 7% x (wynagrodzenie zasadnicze brutto - 6 250 PLN).

Tak skalkulowana kwota - tj. kontrybucja pracodawcy, była przez Spółkę uznawana jako dochód ze stosunku pracy. Spółka od wyliczonej kwoty pobierała składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne oraz zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych. Pełna kwota brutto była inwestowana w akcje Spółki amerykańskiej.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że akcje spełniają definicję papieru wartościowego zawartą w art. 3 ust. 1 pkt a ustawy o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2020 r. poz. 89). Wnioskodawca podkreśla, że chodzi tu o klasyczne akcje, a nie o inne instrumenty finansowe jak warranty czy instrumenty pochodne.

Akcje zakupione za kwoty przekazywane przez pracodawcę mogły być objęte przez uprawnionych Uczestników po ukończeniu przez nich 60 roku życia, lub po wcześniejszym rozwiązaniu stosunku pracy ze Spółką. Nie ma możliwości wcześniejszego otrzymania akcji.

W okresie restrykcyjnym (pomiędzy przyznaniem akcji a ich objęciem) Uczestnikom przysługuje prawo do dywidendy, którą mogą swobodnie dysponować (tj. może zostać przez Uczestników reinwestowana lub wypłacona). Prawo głosu przysługuje stosownie do ilości przyznanych akcji. Przychód z tytułu dywidend jest rozpoznawany na bieżąco, stosownie do ich otrzymania.

Środki z Planu podlegają dziedziczeniu.

Do 2020 r. - po upływie okresu restrykcji - Uczestnik mógł założyć rachunek brokerski w Stanach Zjednoczonych, na którym akcje były przechowywane do momentu podjęcia decyzji o ich sprzedaży. Drugą opcją było wydanie dyspozycji sprzedaży akcji, których Uczestnik był pełnoprawnym właścicielem. W okresie restrykcji akcje były przechowywane na rachunku Spółki.

Od 2020 r. w Spółce funkcjonuje platforma e-trade, będąca elektronicznym podsumowaniem zapisów posiadanych akcji, kontrybucji Spółki, zestawieniem akcji gotowych do sprzedaży oraz pozostających w okresie restrykcji (zablokowanych). Po zakończeniu okresu restrykcji, Uczestnik może podjąć decyzję o sprzedaży dostępnych akcji. Nie ma przy tym rozróżnienia na akcje pochodzące z planu głównego (ISOP) i sub-planów (w tym LTSP).

Jak wspomniano powyżej - LTSP jest sub-planem ISOP. Zasady i warunki uczestnictwa w ISOP ustala Komitet powołany przez Spółkę Amerykańską (dalej: „Komitet"), który posiada uprawnienia w zakresie administrowania, interpretacji i wykonywana ISOP. Jednakże, do bieżącego administrowania i wykonywania Planu mają uprawnienia podmioty Grupy w poszczególnych krajach w odniesieniu do swoich pracowników. Dokumenty regulujące ISOP przewidują możliwość tworzenia sub-planów. Zatwierdzając najnowszą wersję ISOP w listopadzie 2021 r, Komitet zatwierdził również zasady sub-planów (w tym LTSP).

Uprawnienie do uczestnictwa w Planie nie wynika z umów o pracę zawartych przez Uczestników z Wnioskodawcą. Regulaminy wynagradzania i podobne dokumenty, które mogą zostać przyjęte przez Spółkę polską w przyszłości, mogą referować do prawa Uczestników do udziału w pracowniczym programie motywacyjnym organizowanym przez Grupę X (np. poprzez wskazanie składki pracodawcy jako dodatku fakultatywnego przysługującego pracownikom). Uczestników nie łączy ze Spółką Amerykańską stosunek prawny o charakterze umowy o pracę, ani żaden inny do niego zbliżony.

Koszty Planu w części dotyczącej pracowników Spółki polskiej są przez nią pokrywane.

[Zmiany zasad funkcjonowania Planu od 2019 r.]

W związku z wprowadzeniem PPE w Spółce, od 1 czerwca 2019 nastąpiły zmiany funkcjonowania i uczestnictwa w Planie. Od 1 czerwca 2019 r. w Planie mogą uczestniczyć Pracownicy Spółki, którzy spełniają następujące kryteria:

‒ mają umowę o pracę podpisaną ze Spółką oraz

‒ byli aktywnymi uczestnikami Planu w maju 2019 oraz

‒ w maju 2019 posiadali 20-letni staż pracy (liczony od momentu ukończenia przez pracownika 25 roku życia) oraz

‒ ich hipotetyczne składki do PPE (kalkulowane na podstawie przeciętnego wynagrodzenia za okres maj 2018 - maj 2019) są niższe niż składki kalkulowane zgodnie z Planem (na okres maj 2019)

‒Spółka kontrybuuje składki do Planu również podczas płatnych nieobecności Uczestnika takich jak:

‒urlop wypoczynkowy,

‒urlop macierzyński (do 20 tygodni),

‒choroba (do 270 dni w roku łącznie).

W stosunku do nieobecności, w czasie których nie przysługuje prawo do wynagrodzenia (np. urlop bezpłatny), składka nie jest płacona przez Spółkę.

Po ograniczeniu oferowania Planu, kontrybucja Spółki jest kalkulowana jako 12-krotność różnicy pomiędzy składką wyliczoną według wzoru przedstawionego powyżej (0.5% wynagrodzenia zasadniczego brutto + 7% x <wynagrodzenie zasadnicze brutto - 6 250 PLN>) a hipotetyczną składką do PPE.

Dla pracowników, których ówczesny wkład (w roku przejścia z Planu do PPE) w Planie był wyższy niż nowy proponowany wkład na rzecz PPE, zostały wprowadzone następujące zmiany.

i.Jeśli kwota składki PPE jest niższa w porównaniu ze składką Planu na dzień 1 czerwca 2019 r. (składka PPE do tego celu obliczana jako średnia za ostatnie 12 miesięcy, tj. czerwiec 2018 - maj 2019), wówczas inwestycje będą dokonywane w ramach Planu raz w roku po zakończonym roku (lub proporcjonalnie, w przypadku wcześniejszego zakończenia stosunku pracy) równe rocznej wartości różnicy (stała kwota- skalkulowana na 1 czerwca 2019 r., jak opisano powyżej) między kwotami składek PPE i Planu).

ii.Jeśli kwota składki PPE jest wyższa lub równa składce Planu w dniu 1 czerwca 2019 r., nie będą już dokonywane żadne dodatkowe inwestycje w ramach Planu.

iii. Wszystkie zgromadzone akcje w Planie LTSP do 1 czerwca 2019 r. (a także te, których dotyczy punkt i) powyżej) będą nadal generowały dywidendy (którymi Uczestnik może dysponować według własnego uznania). Same akcje będą dostępne dla pracowników w dniu odejścia z firmy.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu sprawy

W Spółce funkcjonuje kilka planów motywacyjnych. Jednym z nich jest ISOP, stanowiący pracowniczy program motywacyjny oparty na akcjach. Komitet jest wewnętrznym organem Spółki amerykańskiej, powołanym w celu organizowania i administrowania planami motywacyjnymi. W skład jego kompetencji wchodzi m.in. wybór osób uprawnionych, ustalanie zasad i warunków uczestnictwa, a także innych aspektów organizacyjnych.

Plan ISOP został zatwierdzony przez Komitet i przez uchwałę akcjonariuszy - czyli uchwałę organu będącego odpowiednikiem walnego zgromadzenia akcjonariuszy polskich spółek handlowych.

Spółka amerykańska, spełnia przesłanki uznania za spółkę dominującą dla A. Sp. z o.o. Będący przedmiotem wniosku o interpretację plan LTSP stanowi sub-plan programu ISOP. Uchwała walnego zgromadzenia akcjonariuszy zatwierdziła plany motywacyjne (w tym ISOP) wraz z sub-planami. W związku z tym prawidłowe jest stwierdzenie zawarte w uzasadnieniu własnego stanowiska podatnika, zgodnie z którym Plan ISOP został zatwierdzony przez Komitet i przez uchwałę akcjonariuszy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z uczestnictwem w Planie, ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu (z wyjątkiem przychodu z tytułu dywidend) powstanie po stronie Uczestników - w wyniku zastosowania art. 24 ust. 11 ustawy o PIT - dopiero w momencie sprzedaży nabytych przez nich akcji (a nie na żadnym wcześniejszym etapie) i będzie stanowił przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 Ustawy o PIT podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT i czy w związku z tym, na Spółce Polskiej nie będą ciążyć obowiązki płatnika ani obowiązki informacyjne?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zdaniem Wnioskodawcy, związku z uczestnictwem w Planie, ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu (z wyjątkiem przychodu z tytułu dywidend) powstanie po stronie Uczestników - w wyniku zastosowania art. 24 ust. 11 ustawy o PIT - dopiero w momencie sprzedaży nabytych przez nich akcji (a nie na żadnym wcześniejszym etapie) i będzie stanowił przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 lit a) Ustawy o PIT podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT i w związku z tym, na Spółce polskiej nie będą ciążyć obowiązki płatnika w rozumieniu art. 31 Ustawy o PIT ani obowiązki informacyjne. Natomiast przychód z tytułu dywidend jest rozpoznawany na bieżąco, stosownie do ich otrzymania.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

[Ramy prawne]

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647):

przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10, 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 Ustawy o PIT, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż: nieruchomości lub ich części oraz udział w nieruchomości, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, a także prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Z kolei, według art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) Ustawy o PIT będącego przepisem szczególnym w odniesieniu do powołanego art. 10 niniejszej ustawy, przychodami z kapitałów pieniężnych są m in. przychody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych.

Zgodnie z art. 24 ust. 11 Ustawy o PIT, jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

‒ spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,

‒ spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

- podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Przepis art. 24 ust. 11a stanowi, iż dochodem z odpłatnego zbycia akcji, o których mowa w ust. 11, jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38.

Zgodnie z ust. 11 b powołanego przepisu, przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

‒ spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo

‒ spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,

- w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

[Subsumpcja przepisów prawa do analizowanego stanu faktycznego]

Zdaniem Wnioskodawcy, na etapie nabycia akcji dla Uczestnika za kontrybucję dokonywaną przez pracodawcę brak jest możliwości powstania przychodu, a co za tym idzie - obowiązku podatkowego ze względu na warunkowy i niemożliwy do wycenienia charakter przyszłego przychodu. Niemożliwa do przewidzenia jest bowiem cena zbycia akcji, jaką Uczestnik uzyska w momencie sprzedaży. Długi okres restrykcyjny między nabyciem a sprzedażą akcji, trwający nawet kilkadziesiąt lat, jest dodatkowym argumentem potwierdzającym powyższe rozumienie.

Przychód powstanie dopiero na etapie zbycia akcji i będzie to przychód z kapitałów pieniężnych ze zbycia papierów wartościowych, na podstawie art. 10 ust. 7 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 6 6 lit. a) Ustawy o PIT. Kwalifikacja przychodu jako przychód z kapitałów pieniężnych oznacza, iż podmiotem zobligowanym do jego zaraportowania jest wyłącznie Uczestnik (podatnik) - na Spółce polskiej nie ciążą zatem obowiązki płatnika względem kwot, stanowiących kontrybucję do Planu.

Zgodnie z treścią art. 24 ust. 11 ustawy o PIT, powstanie przychodu z tytułu z udziału w pracowniczych planach motywacyjnych może być odroczone do momentu sprzedaży akcji w przypadku spełnienia następujących przesłanek:

1)Akcje są otrzymane w ramach programu motywacyjnego utworzonego na podstawie uchwały walnego zgromadzenia

Przepisy Ustawy o PIT nie zawierają definicji programu motywacyjnego. W praktyce pod pojęciem programów motywacyjnych należy rozumieć programy mające na celu motywowanie pracowników do efektywniejszej pracy, utożsamianie ich interesu z interesem pracodawcy, zwiększenie ich lojalności i identyfikacji z pracodawcą.

Posiadanie akcji w podmiocie, w którym pracownik jest zatrudniony lub w podmiocie należącym do Grupy, w której jest zatrudniony, stanowi potencjalne źródło korzyści finansowych, pracownikom powinno zatem zależeć na wzroście jego wartości.

Udział w programie motywacyjnym wpływa na ich wydajność i zaangażowanie w pracy. Z jednej strony jest to forma wynagradzania pracowników, z drugiej zaś - element zwiększający ich lojalność, a także czynnik mający wpływ na retencyjność personelu. Najbardziej popularne są programy opcji na akcje (stock option plan - SOP), programy nabycia akcji (stock purchase plan - SPP) oraz programy akcji warunkowych/restrykcyjnych (restricted stock unit - RSU). Te różne programy mogą współwystępować w jednym przedsiębiorstwie. Mogą być skierowane do wszystkich pracowników, albo tylko do niektórych. Niektórzy pracownicy mogą uczestniczyć we wszystkich programach, a inni tylko w niektórych. Do jednych może przystąpić w zasadzie każdy pracownik, a do innych zapraszani są tylko wybrani pracownicy.

Zgodnie z założeniami Planu ISOP, został on stworzony w celu stworzenia wspólnoty interesów pomiędzy Grupą X a pracownikami spółek wchodzących w jej skład, a także w celu zwiększeniu ich motywacji i stabilności zatrudnienia. Plan ISOP spełnia zatem powyższe kryteria, poprzez powiązanie interesu i gratyfikacji finansowych Uczestników z interesem Spółki.

Plan LTSP, będący przedmiotem niniejszego wniosku, jest sub-planem ISOP, pełni więc funkcję programu motywacyjnego w rozumieniu wyjaśnionym powyżej, a ponadto pełni dodatkową funkcję zabezpieczenia pracowników na czas emerytury. Nie stanowi on jednak klasycznego planu emerytalnego, polegającego na gromadzeniu kapitału, który zostanie następnie pracownikom udostępniony (po osiągnięciu przez nich wieku emerytalnego), jest bowiem oparty na inwestycji w akcje Spółki amerykańskiej.

Na motywacyjną funkcję programów emerytalnych zwraca się też uwagę w literaturze. Powoływane są argumenty o poprawie atmosfery w pracy oraz zwiększeniu motywacji pracowników do pracy, czy poprawa wizerunku pracodawcy jako podmiotu dostrzegającego potrzeby pracownika oraz dbającego o zaspokojenie tych potrzeb.

Podstawowa różnica pomiędzy ISOP a LTSP, jako sub-planu ISOP, polega na długości okresu restrykcyjnego.

Po jego upływie Uczestnicy LTSP mogą zrealizować prawo do objęcia akcji Spółki amerykańskiej.

Jednocześnie niewątpliwy jest aspekt motywacyjny Planu, bowiem kontrybucja pracodawcy mająca na celu nabycie dla Uczestników akcji Spółki amerykańskiej uzależniona jest od pozostawaniu w stosunku pracy ze Spółką - pomimo, iż prawo do uczestnictwa w Planie nie wynika z umowy o pracę, ani innych dokumentów regulujących zasady wynagradzania pracowników.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Plan ISOP został zatwierdzony przez Komitet i przez uchwałę akcjonariuszy - czyli uchwałą organu będącego odpowiednikiem walnego zgromadzenia akcjonariuszy polskich spółek handlowych. Dokumenty dotyczące ISOP wprost przewidują możliwość tworzenia sub planów. Zatwierdzając najnowszą wersję ISOP w listopadzie 2021 r. Komitet zatwierdził również zasady sub-planów (w tym LTSP).

Oznacza to, że przesłanka otrzymywania przychodów z akcji w związku z uczestnictwem w programie motywacyjnym, jest spełniona.

2)Uczestnicy Planu są uprawnieni do nabycia akcji (a nie np. wypłat pieniężnych)

W przypadku Planu organizowanego przez Spółkę amerykańską, przesłanka ta jest spełniona, bowiem Uczestnicy nabywają akcje Spółki amerykańskiej. W okresie między upływem okresu restrykcji a sprzedażą akcji, Uczestnik staje się ich pełnoprawnym właścicielem (z zachowaniem wszystkich praw akcjonariusza). Przed upływem okresu restrykcji Uczestnik ma prawo do dywidendy oraz prawo głosu na walnym zgromadzeniu. Nie ma zatem wątpliwości, iż Uczestnicy Planu są uprawnieni do nabycia akcji. Zatem również ta przesłanka odroczenia opodatkowania jest spełniona.

3)Akcje są wyemitowane przez spółkę mającą siedzibę w kraju, z którym Polska podpisała Umowę o Unikaniu podwójnego opodatkowania

W przypadku Planu, również ta przesłanka jest spełniona, ponieważ Uczestnicy są uprawnieni do nabycia akcji Spółki amerykańskiej z siedzibą w USA. Polska i USA podpisały Umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania - Umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz.U. 1976, nr 31, poz. 178).

4)Akcje są wyemitowane przez będącą organizatorem Planu spółkę akcyjną, będącą pracodawcą uczestników programu lub spółkę w stosunku do niej dominującą na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości

Zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości, za jednostkę dominującą uznaje się jednostkę będącą spółką handlową lub przedsiębiorstwem państwowym, sprawującą kontrolę nad jednostką zależną, w szczególności:

a) posiadającą bezpośrednio lub pośrednio większość ogólnej liczby głosów w organie stanowiącym jednostki zależnej, także na podstawie porozumień z innymi uprawnionymi do głosu, wykonującymi prawa głosu zgodnie z wolą jednostki dominującej, lub

b) będącą udziałowcem jednostki zależnej i uprawnioną do kierowania polityką finansową i operacyjną tej jednostki zależnej w sposób samodzielny lub przez wyznaczone przez siebie osoby lub jednostki na podstawie umowy zawartej z innymi uprawnionymi do głosu, posiadającymi na podstawie statutu lub umowy spółki, łącznie z jednostką dominującą, większość ogólnej liczby głosów w organie stanowiącym, lub

c) będącą udziałowcem jednostki zależnej i uprawnioną do powoływania i odwoływania większości członków organów zarządzających, nadzorujących lub administrujących tej jednostki zależnej, lub

d) będącą udziałowcem jednostki zależnej, której więcej niż połowę składu organów zarządzających, nadzorujących lub administrujących w poprzednim roku obrotowym, w ciągu bieżącego roku

c) będącą udziałowcem jednostki zależnej i uprawnioną do powoływania i odwoływania większości członków organów zarządzających, nadzorujących lub administrujących tej jednostki zależnej, lub

d) będącą udziałowcem jednostki zależnej, której więcej niż połowę składu organów zarządzających, nadzorujących lub administrujących w poprzednim roku obrotowym, w ciągu bieżącego roku obrotowego i do czasu sporządzenia sprawozdania finansowego za bieżący rok obrotowy stanowią osoby powołane do pełnienia tych funkcji w rezultacie wykonywania przez jednostkę dominującą prawa głosu w organach tej jednostki zależnej, chyba że inna jednostka lub osoba ma w stosunku do tej jednostki zależnej prawa, o których mowa w lit. a, c lub e, lub

e) będącą udziałowcem jednostki zależnej i uprawnioną do kierowania polityką finansową i operacyjną tej jednostki zależnej, na podstawie umowy zawartej z tą jednostką zależną albo statutu lub umowy tej jednostki zależnej.

Biorąc pod uwagę, że Spółka Amerykańska sprawuje kontrolę nad jednostką zależną, głównie poprzez pośrednie posiadanie większości ogólnej liczby głosów w organie stanowiącym jednostki zależnej, także na podstawie porozumień z innymi uprawnionymi do głosu, wykonującymi prawa głosu zgodnie z wolą jednostki dominującej, uznać należy, że Spółka amerykańska jest Spółką dominującą dla Spółki polskiej. Zatem przesłankę powyższa należy uznać za spełnioną.

5)Uczestnikami Planu są pracownicy lub osoby uzyskujące od Spółki świadczenia na podstawie umów cywilnoprawnych.

Przesłanka ta jest spełniona, ponieważ Plan jest adresowany do pełnoetatowych pracowników spółek należących do Grupy X w tym - Spółki polskiej, przy konieczności spełnienia dodatkowych warunków (dotyczących m.in. wieku uczestnika jak opisano powyżej)

Biorąc pod uwagę powyższe, uzasadnione jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w związku z uczestnictwem w LTSP (jako sub-planem ISOP), ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu z tytułu akcji nabytych (w tym w związku z kontrybucją pracodawcy do Planu) powstanie po stronie Uczestników - w wyniku zastosowania art. 24 ust. 11 Ustawy o PIT - dopiero w momencie sprzedaży nabytych przez nich akcji (a nie na żadnym wcześniejszym etapie) i będzie stanowił przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 Ustawy o PIT podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT zaś w związku z tym, na Spółce polskiej nie będą ciążyć obowiązki płatnika ani obowiązki informacyjne.

Na zakończenie, Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż jego stanowisko potwierdzają interpretacje indywidualne wydane w niedawnym czasie w podobnych stanach faktycznych (tzn. w stosunku do funkcjonujących na podobnych zasadach programach motywacyjnych organizowanych przez spółki amerykańskie). Dla przykładu, Wnioskodawca pragnie powołać interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 czerwca 2021 r., sygn. 0115-KDIT1.4011.268.2021.1.MT, a także w interpretacji z 14 listopada 2022 r., 0112-KDIL2-1.4011.666.2022.2.JK.

Ponadto, brak obowiązków płatnika z tytułu uczestnictwa pracowników jednej ze spółek z Grupy X w planie ISOP został potwierdzony w interpretacji indywidualnej z dnia 7 października 2022 r. (sygn. 0114-KDIP3-1.4011.683.2022.1.MZ).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.):

Z uwagi na powyższe, na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki, tj.:

1.obliczenie,

2.pobranie,

3.wpłacenie

- podatku, zaliczki.

Jak stanowi art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej:

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na podatnikach. Niemniej jednak, w odniesieniu do licznych sytuacji zasada ta została wyłączona przez ustawodawcę przez nałożenie obowiązków płatnika na podmioty wypłacające podatnikowi (stawiające do dyspozycji podatnika) należności stanowiące jego dochody (przychody).

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), wprowadza system poboru podatku przez płatnika w przypadkach wskazanych w Rozdziale 7: „Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników”.

Jak wynika z przepisów przywołanego Rozdziału 7, ustawodawca ustanowił obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych przez:

‒określenie rodzaju podmiotu dokonującego wypłaty (realizacji) świadczeń na rzecz podatników, przy czym rodzaj podmiotu jest określany poprzez wskazanie jego formy organizacyjnej, jego statusu bądź roli, jaką podmiot ten pełni w relacji z podatnikiem oraz

‒określenie kategorii przychodów (dochodów) w odniesieniu do których na ww. podmiotach ciążą obowiązki płatnika podatku.

Podstawowym warunkiem dla rozważań o obowiązkach płatnika jest jednak istnienie relacji, udzielający świadczenia (płatnik) - uzyskujący świadczenie (podatnik). Udzieleniem świadczenia jest przy tym zarówno sytuacja, gdy świadczenie jest przekazywane bezpośrednio przez płatnika, jak również sytuacja, gdy świadczenie jest realizowane przez podmiot trzeci, ale jest „zlecane”, „organizowane” przez płatnika (czyli w istocie pochodzi od płatnika).

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Jak stanowi art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu od 1 stycznia 2023 r.:

W myśl art. 38 ust. 1 cytowanej ustawy:

Wątpliwości Państwa budzi kwestia związana z powstaniem po stronie pracowników jako Uczestników Programu motywacyjnego zorganizowanego przez Spółkę amerykańską ewentualnego przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych oraz ciążących na Państwie obowiązków płatnika.

Wymaga podkreślenia, że o tym, czy świadczenie uzyskiwane przez podatnika jest przychodem ze stosunku pracy, decyduje okoliczność, czy może je otrzymać wyłącznie pracownik, czy także inna osoba, niezwiązana z pracodawcą. Istotne jest także to, czy istnieje związek prawny lub faktyczny danego świadczenia z istniejącym stosunkiem prawnym.

Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika (pracownika) powstaniem przysporzenia majątkowego, uzyskane bezpośrednio lub pośrednio od pracodawcy i mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

W pierwszej kolejności należy rozważyć, czy Państwa pracownicy otrzymują przedmiotowe świadczenie w ramach Programu motywacyjnego od Państwa, czy też od innego podmiotu, tj. Spółki amerykańskiej. Obowiązki płatnika po Państwa stronie mogłyby bowiem powstać wyłącznie w odniesieniu do sytuacji udzielania przez Państwa świadczeń na rzecz swoich pracowników uczestniczących w Programie.

W przedmiotowej sprawie:

‒ Państwo należycie do międzynarodowej grupy kapitałowej, na której czele stoi Spółka amerykańska. Spółka amerykańska jest jednostką dominującą w odniesieniu do Spółki w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości;

‒ Spółka amerykańska jest organizatorem programu motywacyjnego polegającego na możliwości nabycia akcji Spółki;

‒ Uprawnienie Państwa pracowników do udziału w Planie będzie wynikać z uchwały akcjonariuszy - czyli uchwały organu będącego odpowiednikiem walnego zgromadzenia akcjonariuszy;

‒ Spółka amerykańska jest odpowiedzialna za określenie warunków Planu i kryteriów uczestnictwa. Państwo nie bierzecie udziału w tym procesie;

‒ Uprawnienie Państwa pracowników do udziału w Programie i nabycia Akcji nie wynika z umów o pracę;

‒ Uczestnicy Planu motywacyjnego są pracownikami spółki polskiej, od której uzyskują należności, o których mowa w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

‒ Uczestnicy Planu jako osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego programu motywacyjnego nabywają bezpośrednio akcje spółki amerykańskiej.

W takiej sytuacji faktycznej nie można stwierdzić, że świadczenia pracowników związane z uczestnictwem w omawianym Planie motywacyjnym są przez nich uzyskiwane od Spółki polskiej.

Skoro Państwo nie są podmiotem dokonującym opisanych we wniosku świadczeń na rzecz pracowników, po Państwa stronie nie powstaną obowiązki płatnika określone w art. 32 i art. 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od kwalifikacji podatkowej opisanych we wniosku świadczeń po stronie Państwa pracowników jako podatników.

Z uwagi na fakt, że Państwo nie są podmiotem dokonującym świadczenia na rzecz pracowników, nie można uznać, że Państwa pracownicy otrzymują świadczenie ze stosunku pracy bądź jakiekolwiek świadczenie od Państwa. Tym samym na Państwu nie ciążą obowiązki płatnika związane z przekazaniem ww. świadczeń.

Pomimo dokonanej przez Organ oceny Państwa stanowiska jako prawidłowego, niniejsza interpretacja indywidualna nie rozstrzyga natomiast kwestii dotyczącej kwalifikacji podatkowej opisanych we wniosku świadczeń po stronie pracowników jako podatników. Interpretacja nie zawiera również oceny Państwa stanowiska w zakresie dotyczącym wykładni art. 24 ust. 11-12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do opisanego we wniosku Programu motywacyjnego utworzonego przez Spółkę amerykańską. Kwestie te nie są decydujące dla wyjaśnienia indywidualnej sprawy Spółki polskiej jako podmiotu, który nie dokonuje opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym świadczeń, zatem Organ podatkowy nie był uprawniony do dokonania rozstrzygnięcia w tym zakresie.

Zatem, przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie kwestia istnienia po Państwa stronie obowiązków płatnika określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, tutejszy Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

‒Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 259, dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).